WWW.DISS.SELUK.RU

БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА
(Авторефераты, диссертации, методички, учебные программы, монографии)

 

Pages:     | 1 || 3 | 4 |   ...   | 8 |

«Ж.Г. ЛЕОНТЬЕВА, Л.З. МИЛЛЕР, Е.В. ЛЕОНТЬЕВА, М.В. ТАБАКОВА БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ ВНЕШНЕЭКОНОМИЧЕСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ КОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ Учебное пособие Под редакцией Ж.Г. ...»

-- [ Страница 2 ] --

Пункт 6 статьи 23 раскрывает права и обязанности налоговых органов, осуществляющих в соответствии с настоящим Федеральным законом предварительную регистрацию в пределах своей компетенции.

Пункт 7 статьи 23 определяет обязанности агентов валютного контроля.

Пункт 8 статьи 23 определяет: «Органы и агенты валютного контроля и их должностные лица обязаны сохранять в соответствии с законодательством Российской Федерации коммерческую, служебную и банковскую тайну, ставшую им известной при осуществлении их полномочий».

Пункт 9 статьи 23 разъясняет, что агенты валютного контроля при наличии информации о нарушении актов валютного законодательства РФ и актов органов валютного регулирования передают ее в орган валютного контроля, уполномоченный применять санкции за данные нарушения.

Пункт 10 статьи 23 устанавливает: «Уполномоченные банки передают информацию в соответствии с частью 9 настоящей статьи в порядке, установленном Центральным банком Российской Федерации».

Пункт 11 статьи 23 определяет: «Органы и агенты валютного контроля представляют органу валютного контроля, уполномоченному Правительством Российской Федерации, необходимые для осуществления его функций документы и информацию в объеме и порядке, который установлен Правительством Российской Федерации по согласованию с Центральным банком Российской Федерации».

Пункт 12 статьи 23 определяет меру ответственности органов и агентов валютного контроля и их должностных лиц.

Статья 24 «Права и обязанности резидентов и нерезидентов».

Пункт 1 статьи 24 Закона определяет права резидентов и нерезидентов, осуществляющих в Российской Федерации валютные операции.

Пункт 2 статьи 24 устанавливает обязанности резидентов и нерезидентов, осуществляющих в Российской Федерации валютные операции.

Статья 25 «Ответственность за нарушение актов валютного законодательства Российской Федерации и актов органов валютного регулирования» предусматривает, что в случае нарушения валютного законодательства резиденты и нерезиденты могут быть привлечены к ответственности в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Так, гражданско-правовая ответственность резидентов и нерезидентов заключается в недействительности (ничтожности) сделок, совершенных с нарушением положений актов валютного законодательства РФ и актов органов валютного регулирования (статья 168 ГК), и применении последствий недействительности таких сделок (двусторонняя реституция (пункт 2 статьи 167 ГК), односторонняя реституция или недопущение реституции (статья 169 ГК)).

Административная ответственность за нарушение валютного законодательства предусмотрена статьей 15.25 КоАП.

Согласно пункту 80 части 2 статьи 28.3 КоАП РФ протоколы об административных правонарушениях, предусмотренных статьей 15.25 КоАП России, вправе составлять должностные лица агентов валютного контроля.

Сложившаяся к настоящему времени арбитражная практика по квалификации нарушений валютного законодательства по статье 15.25 КоАП РФ представлена в таблице 1.

Обобщение арбитражной практики по квалификации нарушений валютного законодательства по ст.15.25 КоАП РФ 1. Расчеты по внешнеторговым контрактам наличными денежными средствами являются незаконной валютной операцией и влекут применение мер административной ответственности, предусмотренных частью 1 ст. 15.25 КоАП РФ 1.1. Осуществление расчетов с Осуществление валютных операций, нерезидентами по внешнетор- запрещенных валютным законодательговым контрактам за экспор- ством, влечет административную оттированный товар наличными ветственность (постановление ФАС денежными средствами, через Уральского округа от 01.11.2005 г.

1.2. Оплата предпринимателем Суд правомерно взыскал с предприимпортированного товара на- нимателя штраф за нарушение валютличными денежными средст- ного законодательства РФ, выразиввами шееся в оплате импортированного товара наличными денежными средствами, отклонив довод предпринимателя действиях отсутствует состав вменяемого правонарушения, поскольку действие валютного законодательства не 2. Невыполнение резидентом в установленный срок обязанности по получению на свои банковские счета в уполномоченных банках иностранной валюты или валюты РФ влечет применение мер административной ответственности, предусмотренных частью 4 ст.

15.25 КоАП РФ 2.1. Невыполнение резидентом Невыполнение резидентом в установв установленный срок обязан- ленный срок обязанности по получению ности по получению на свои на свои банковские счета в уполномобанковские счета в уполномо- ченных банках иностранной валюты ченных банках валютной вы- или валюты Российской Федерации, ручки причитающейся за переданные нерезидентам товары, образует состав правонарушения, предусмотренный частью 2.2. Изменение срока оплаты Судом в результате оценки представвыполненных работ согласова- ленных в деле доказательств сделан но с зарубежным партнером вывод о согласовании обществом с засвоевременно (до наступления рубежным партнером срока оплаты срока оплаты, установленного выполненных работ (после подписания договором) общего акта приема-передачи) и отсутствии пропуска сроков зачисления незаконным, суд исходил из отсутствия состава правонарушения, предусмотренного ч. 4 ст. 15.25 кодекса, в тех действиях, которые расценены инспекцией как правонарушение (постановление ФАС Уральского округа от 2.3. Непоступление от нерези- Закон № 173-ФЗ и КоАП РФ связывают дента авансового платежа в обязанность получения валютной высроки, установленные внешне- ручки не только со сроками, указанныторговым договором (30 дней с ми в соответствующих внешнеэконодаты подписания договора) мических договорах (контрактах), но и с фактом передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг). Судом установлено, что по смыслу договора в случае просрочки авансового платежа изменяются и сроки выполнения работ, а не возникла обязанность, предусмотренная п. 1 ст. 19 Закона № 173-ФЗ (постановление ФАС Уральского округа от 3. В случае если часть товара не оплачена покупателем по причине несоответствия качества (количества) условиям контракта, событие административного правонарушения отсутствует 3.1. Обоснованность недопо- По условиям экспортного контракта ступления выручки, вызванно- поставляемый товар принимается и го различиями в применяемых подлежит оплате по результатам изместоронами способах измерения рения объема и проверки качества, количества поставленного то- осуществленных покупателем в пункте вара назначения, счета выставляются по результатам переобмера, то есть за фактически принятое количество. Суд установил, что отгруженный товар принят и оплачен покупателем в полном акту переобмера, что свидетельствует о недоказанности состава вмененного обществу административного событие административного правонарушения (постановления ФАС СевероЗападного округа от 05.10. 3.2. Обоснованность недопо- Судом установлено и материалами деступления выручки, вызванно- ла подтверждается, что зачисление ваго несоответствием качества лютной выручки не в полном объеме поставленного товара услови- вызвано снижением иностранным поям, заявленным в экспортном купателем цены на нефть со ссылкой контролирующий орган не вправе требовать от экспортера зачисления валютной выручки, не причитающейся 4. Невыполнение резидентом в установленный срок обязанности по возврату в РФ валютных средств, уплаченных нерезиденту за не ввезенные на таможенную территорию товары влечет наложение административного штрафа 4.1.Невыполнение резидентом Поскольку факт невыполнения заявив установленный срок обязан- телем в установленный срок обязанности по возврату в Россий- ности по возврату в Российскую Фескую Федерацию валютных дерацию валютных средств, уплаченсредств, уплаченных нерези- ных нерезиденту за не ввезенные на денту за не ввезенные на та- таможенную территорию РФ товары, моженную территорию РФ то- подтвержден материалами дела, суд 4.2. Допустимость привлече- В случае непоставки товара продавцом ния общества к администра- в сроки, указанные в условиях внештивной ответственности за на- неторгового контракта, в соответствии рушение обязанности по воз- с действующим законодательством о врату в РФ уплаченных по валютном контроле у общества вознивнешнеторговым контрактам кает обязанность по возврату произведенежных средств за не вве- денной предоплаты указанного товара.

зенные на таможенную терри- Завершение исполнения обязательств торию РФ товары, в случае, по контракту само по себе не исключаесли на момент возбуждения ет обязанности общества о безусловдела товар полностью ввезен ном выполнении им требования вана территорию РФ лютного законодательства в период 5. Несоблюдение установленных порядка или сроков представления форм учета и отчетности по валютным операциям, мер административной ответственности, предусмотренных ч. 6 ст. 15.25 КоАП Несоблюдение сроков и поряд- Истец правомерно привлечен к адмика предоставления форм учета нистративной ответственности за неи отчетности по валютным соблюдение сроков и порядка предосоперациям тавления форм учета и отчетности по Несвоевременное переоформ- Довод истца о том, что ответственление паспорта внешнеэконо- ность за несвоевременное переоформмической сделки ление паспорта внешнеэкономической сделки на момент совершения правонарушения не была установлена законодательством, не правомерен, при сделки не является надлежащим доказательством переоформления паспорта сделки, поэтому привлечение к ответственности правомерно (постановление Несвоевременное переоформ- Довод истца о том, что ответственность ление паспорта внешнеэконо- за несвоевременное переоформление мической сделки паспорта внешнеэкономической сделки не была установлена законодательством, не правомерен, при этом представленный истцом паспорт сделки не является надлежащим доказательством переоформления паспорта сделки, поэтому привлечение к ответственности правомерно (постановление ФАС ЗападноСибирского округа от 20.09.2005 г.

Применение общих норм административного законодательства 1. Истечение сроков давности привлечения к административной ответственности является одним из обстоятельств, исключающих производство по делу об административном правонарушении Правомерность привлечения к Осуществление наличных расчетов в административной ответствен- иностранной валюте не является дляности по истечении одного го- щимся правонарушением, а значит, да с даты нарушения валютно- срок давности исчисляется не с мого законодательства в виде мента обнаружения правонарушения, осуществления наличных рас- а с момента завершения соответстчетов в иностранной валюте вующих валютных операций. В связи указанного правонарушения) свидетельствует о незаконности последующего привлечения общества к административной ответственности (постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.10.2005 г. № А56Неправильная квалификация правонарушения может повлечь признание постановления незаконным и его отмену Правомерность привлечения к Поскольку постановление органа ваадминистративной ответствен- лютного контроля о привлечении к ности в случае неправильной административной ответственности квалификации правонаруше- содержит неправильную квалификания цию правонарушения и принято неправомочным органом, привлечение Налоговым органом выявлено правонарушение, выразившееся в несоблюдении установленного порядка ведения также нарушение установленных сроков хранения учетных и отчетных документов, что, по мнению налогового 3. Возможность освобождения от административной ответственности вследствие признания правонарушения малозначительным На момент вынесения поста- Судом было установлено, что на момент новления о привлечении к ад- вынесения управлением оспариваемого министративной ответственно- постановления о привлечении к администи денежные средства были стративной ответственности денежные списаны со счета нерезидента средства были списаны со счета нереи поступили на счет общества зидента и поступили на счет общества.

Согласно ст. 2.9 КоАП РФ, при малозначительности совершенного административного правонарушения судья устным замечанием. Оценив совокупность фактических обстоятельств совершенного обществом административного правонарушения и признав отсутствие при этом существенной угрозы охраняемым общественным отношениям, суд правомерно пришел к для отмены оспариваемого постановления управления и освобождения общества от административной ответственности в силу ст. 2.9 кодекса, ограничившись устным замечанием (постановление ФАС Уральского округа Ответственность за нарушение Судом отменено признание указанного срока обращения в банк с до- административного правонарушения кументами для оформления малозначительным, поскольку в данпаспорта сделки при осущест- ном случае угроза охраняемым общевлении валютных операций; ственным отношениям заключается в значительность данного пра- пренебрежительном отношении общевонарушения ства к исполнению своих публичноправовых обязанностей (постановление ФАС Северо-Западного округа от Незачисление валютной вы- Незачисление валютной выручки от ручки на счет в уполномочен- экспорта товаров, связанное с оплатой ном банке вследствие удер- банковских расходов и комиссий, не жания иностранным банком- является правонарушением лишь в тех посредником банковской ко- случаях, когда их оплата за счет эксмиссии при осуществлении ва- портера предусмотрена внешнеторголютного перевода вым договором. Только в таких случаях сумму банковских расходов и комиссий можно признать расходами данного правонарушения является необоснованным, поскольку угроза охраняемым общественным отношениям в данном случае заключается в пренебрежительном отношении предприятия к исполнению своих публичноправовых обязанностей, к формальным - за контрабанду валютных ценностей, то есть их перемещение в крупном размере через таможенную границу Российской Федерации, совершенное помимо или с сокрытием от таможенного контроля, либо с обманным использованием документов или средств таможенной идентификации, либо сопряженное с недекларированием или недостоверным декларированием, при этом контрабанда признается совершенной в крупном размере, если стоимость перемещенных ценностей превышает пятьсот минимальных размеров оплаты труда (статья 188 УК РФ);

- невозвращение в крупном размере из-за границы руководителем организации средств в иностранной валюте, подлежащих в соответствии с законодательством Российской Федерации обязательному перечислению на счета в уполномоченный банк Российской Федерации, при этом невозвращение признается совершенным в крупном размере, если сумма невозвращенных средств в иностранной валюте превышает десять тысяч минимальных размеров оплаты труда (статья 193 УК РФ).

Глава 5 «Заключительное положение» Закона.

Статья 26 «Вступление в силу настоящего Федерального закона» и статья 27 «Признание утратившими силу законодательных актов (отдельных положений законодательных актов) Российской Федерации» определяют даты вступления и утраты силы законодательных актов Российской Федерации, связанных с валютным контролем и валютным регулированием.

Статья 28 «Осуществление валютных операций, открытие счетов в банках за пределами территории Российской Федерации и осуществления операций по этим счетам, незачисление иностранной валюты на счета резидентов в уполномоченных банках в соответствии с разрешениями, полученными до вступления в силу настоящего Федерального закона». В статье говорится о том, какие именно разрешения, данные до вступления в силу этого закона, действительны, раскрываются права и обязанности по данным разрешениям. Толкование разрешений необходимо проводить по документам и правовым актам, действовавшим на дату его получения. По истечении срока действия разрешения необходимо руководствоваться данным законом. При нарушении этой статьи закона органы валютного контроля имеют право прекратить действие данного разрешения.

Глава 2. ОЦЕНКА В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ АКТИВОВ

И ОБЯЗАТЕЛЬСТВ, ВЫРАЖЕННЫХ В ИНОСТРАННОЙ ВАЛЮТЕ

Бухгалтерский учет операций в иностранной валюте ведется в той же системе счетов, что и учет операций и ценностей в рублях. Записи по счетам денежных средств производятся на счетах 50 «Касса», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», 57 «Переводы в пути», «Финансовые вложения».

Информация о расчетах организации формируется на счетах «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 75 «Расчеты с учредителями», 76» Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». При этом расчеты и имущество в иностранной валюте целесообразно учитывать обособленно на специально открываемых субсчетах к приведенным синтетическим счетам.

Законом «О бухгалтерском учете» (пункт 2 статьи 11) установлено, что бухгалтерский учет по валютным счетам организации и операциям ведется в рублях на основании пересчета иностранной валюты.

Методика пересчета валютных средств предполагает:

1) установление даты, по состоянию на которую должен осуществляться пересчет иностранной валюты в рубли;

2) определение вида курса, служащего основанием для пересчета иностранной валюты в рубли;

3) расчет рублевого эквивалента сумм, выраженных в иностранной валюте, и их учет;

4) расчет и отражение в учете суммы курсовой разницы.

В настоящее время методика пересчета валютных средств строится в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», утвержденным приказом Минфина РФ от 27.11.2006 г. №154н (далее в ред. – ПБУ 3/2006).

Согласно п.4 ПБУ 3/2006 для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности пересчету в рубли подлежит стоимость всех активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте:

- денежные знаки в кассе организации;

- средства на банковских счетах (банковских вкладах);

- денежные и платежные документы;

- финансовые вложения;

- средства в расчетах, в том числе по заемным обязательствам, с юридическими и физическими лицами;

- вложения во внеоборотные активы (основные средства, нематериальные активы и др.);

- материально-производственные запасы;

- другие активы и обязательства организации.

Одним из элементов методики пересчета имущества и обязательств, выраженных в иностранной валюте, является установление даты, на которую должен производиться их пересчет в рубли. В ПБУ 3/2006 для этих целей выделяется в момент совершения операции и отчетная дата.

Согласно ПБУ 3/2006, под датой совершения операции понимается день возникновения у организации права в соответствии с законодательством Российской Федерации или договором принять к бухгалтерскому учету активы и обязательства, которые являются результатом этой операции.

Для целей бухгалтерского учета в Приложении к ПБУ 3/2006 приводится примерный перечень дат совершения отдельных операций в иностранной валюте:

по банковским счетам (банковским вкладам) в иностранной валюте – дата поступления денежных средств на банковский счет (банковский вклад) организации в иностранной валюте или их списания с банковского счета (банковского вклада) организации в иностранной валюте;

по кассовым операциям с иностранной валютой – дата поступления валюты, денежных документов в иностранной валюте в кассу организации или выдачи их из кассы организации;

по доходам организации в иностранной валюте – дата признания доходов организации в иностранной валюте;

по расходам организации в иностранной валюте, в том числе:

- импорту материально-производственных запасов – дата признания расходов по приобретению материально-производственных запасов;

- по импорту услуг – дата признания расходов по услуге;

- по расходам, связанным со служебными командировками и служебными поездками за пределы территории РФ, – дата утверждения авансового отчета;

- по вложениям организации в иностранной валюте во внеоборотные активы (основные средства, нематериальные активы и др.) – дата признания затрат, формирующих стоимость внеоборотных активов.

Например, датой совершения операции при зачислении валютной выручки на транзитный валютный счет, или при зачислении свободной от обязательной продажи части валютной выручки на текущий валютный счет, или при перечислении аванса иностранным поставщикам под импортные товары, или при списании с текущего валютного счета средств на командировочные расходы за границу является дата поступления или списания иностранной валюты, указанная в выписке банка из соответствующего валютного счета с приложенными к ней денежно-расчетными документами.

Однако содержащийся в ПБУ 3/2006 перечень дат совершения операций в иностранной валюте не учитывает специфических особенностей отдельных валютных операций. В частности, требуют уточнения даты совершения банковских операций по валютным счетам. В ПБУ 3/2006 в качестве таких дат определены даты зачисления денежных средств на валютный счет или их списания с валютного счета организации в кредитной организации. Содержание же зачисляемых и списываемых валютных денежных средств организации, назначение валютных счетов, открываемых в банках, и механизмы осуществления на них валютных операций имеют особенности, оказывающие влияние на методологию бухгалтерского учета. Так, в составе поступлений в иностранной валюте могут быть валютная выручка, аванс в счет предстоящих экспортных поставок или денежные средства, купленные на внутреннем рынке России. Каждый их этих видов валютных поступлений имеет особенности в организации их бухгалтерского учета.

Второй датой пересчета имущества и обязательств, выраженных в иностранной валюте, служит отчетная дата, в качестве которой в пункте 12 ПБУ 4/99 признается последний календарный день в отчетном периоде.

В частности, исходя из этой нормы, если валютная выручка, зачисленная на текущий валютный счет 1 октября (дата совершения операции) в объеме 200 тыс. долларов США, сохранилась на счете в том же объеме (без движения) по состоянию на 31 октября, то она подлежит переоценке по официальному курсу ЦБ РФ на этот последний календарный день.

В соответствии с п.7 и 9 ПБУ 3/2006 пересчету в рубли подлежат:

1. На дату совершения операции (принятия к бухгалтерскому учету):

- стоимость всех активов и обязательств организации, выраженная в иностранной валюте, состав которых приведен в п.4 ПБУ 3/2006.

2. На отчетную дату (дату составления бухгалтерской отчетности) стоимость следующих активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте:

- денежных знаков в кассе организации;

- средств на банковских счетах (банковских вкладах);

- денежных и платежных документов;

- ценных бумаг (за исключением акций);

- средств в расчетах, включая средства по заемным обязательствам с юридическими и физическими лицами (за исключением средств полученных и выданных авансов и предварительной оплаты задатков).

По отдельным активам и обязательствам, принятым к учету, на практике в течение месяца может возникать несколько дат совершения операций. Например, на текущем валютном счете могут быть совершены в разные даты операции зачисления валютной выручки, списания части этих средств в счет погашения задолженности перед иностранным поставщиком импортного товара, для продажи на внутреннем рынке РФ, для погашения задолженности перед подотчетными лицами, по загранкомандировке. Каждая из этих дат является датой совершения операции, требующей по мере её возникновения пересчета, в частности счета 52 «Валютные счета внутри страны».

В соответствии с п. 7, 9 и 10 ПБУ 3/2006 после принятия к бухгалтерскому учету не подлежит последующему перерасчету в рубли стоимость:

- вложений во внеоборотные активы (основные средства, нематериальные активы, акции и др.);

- материально-производственных запасов и др. активов;

- средств полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков.

Для составления бухгалтерской отчетности указанные активы и обязательства признаются в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату приятия их к бухгалтерскому учету.

Пунктом 9 ПБУ 3/2006 установлено:

«Активы и расходы, которые оплачены организацией в предварительном порядке либо в счет оплаты которых организация перечислила аванс или задаток, признаются в бухгалтерском учете этой организации в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату пересчета в рубли средств выданного аванса, задатка, предварительной оплаты (в части, приходящейся на аванс, задаток, предварительную оплату).

Доходы организации при условии получения аванса, задатка, предварительной оплаты признаются в бухгалтерском учете этой организации в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату пересчета в рубли средств полученного аванса, задатка, предварительной оплаты (в части, приходящейся на аванс, задаток, предварительную оплату)».

Например, организация приобретает импортный товар контрактной стоимостью 10 000 евро на следующих условиях:

- право собственности на товар переходит на дату оформления ГТД;

- полная предварительная оплата товара.

Курс евро составил:

- на дату перечисления предварительной оплаты (05.01.2009 г.) – 37 руб./евро;

- на момент перехода права собственности (20.01.2009 г.) – 37,5 руб./евро.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

1. На дату перечисления предварительной оплаты (05.01.2009 г.):

Д сч.60/2 «Расчеты по предварительной оплате» К сч. 52/1.2 «Текущий валютный счет» – 10 000 евро 370 000 руб.

2. На дату перехода права собственности на импортный товар (20.01.2009 г.):

Д сч.41 «Товары» К сч.60/1 «Расчеты за поставленные товары» – 10 000 евро 370 000 руб.

Д сч.60/1 К сч. 60/2 – 370 000 руб.

В случае если по условиям контракта этот импортный товар приобретался при условии последующей оплаты, после перехода прав собственности на него, например, 25.01.2009 г., когда курс евро составил 37, руб./евро, в бухгалтерском учете были бы сделаны следующие записи:

1. На дату перехода права собственности (20.01.2009 г.):

2. На дату погашения задолженности перед иностранным поставщиком (25.01.2009 г.):

Д сч. 60/1 К сч. 52/1.2 – 10 000 евро 376 000 руб.

В отличие от бухгалтерского учета, в налоговом учете в соответствии с главой 25 «Налог на прибыль» НК РФ:

- не переоцениваются не только акции, но и все другие ценные бумаги в иностранной валюте;

- стоимость средств полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков в иностранной валюте пересчитывается в рубли по мере изменения официальных курсов, установленных ЦБ России, на дату совершения операции и отчетную дату.

Для определения рублевого эквивалента имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, важное значение имеет установление вида курса, служащего основой для пересчета иностранной валюты в рубли.

Курс валюты – это цена определенной национальной или международной валюты, выраженная в денежных единицах другой страны.

В практике заключения валютных сделок отечественными предприятиями применяются разные виды курсов: котируемый Центральным банком России; биржевой курс; договорной курс; аукционный и другие.

В бухгалтерском учете и налогообложении валютных операций применяется курс Центрального банка России, называемый согласно Закону «О денежной системе в Российской Федерации» официальным курсом рубля к денежным единицам других государств.

Биржевой, договорной и аукционный курсы валюты применяются при совершении операций по покупке и продаже иностранной валюты на валютных биржах, в коммерческих банках, обменных пунктах, на аукционах и др.

Согласно Закону РФ «О бухгалтерском учете» (статья 11, пункт 2) пересчет стоимости имущества и обязательств, выраженной в иностранной валюте, в рубли производится по курсу Центрального банка Российской Федерации для этой иностранной валюты на дату совершения операции.

С колебаниями официального курса Центрального банка России связано возникновение курсовых разниц.

В ПБУ 3/2006 приводится следующее определение понятия «курсовая разница»: это разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которого выражена в иностранной валюте, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату данного отчетного периода, и рублевой оценкой этого же актива или обязательства на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату предыдущего отчетного периода.

В п.1 ПБУ 3/2006 указано, что это положение распространяется и на бухгалтерский учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, но подлежащих оплате в рублях, организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству РФ. Поэтому, в отличие от ранее действовавшего порядка, образующиеся при этом разницы в бухгалтерском учете признаются не суммовыми, а курсовыми.

В отличие от бухгалтерского учета, в налоговом учете в соответствии с главой 25 «Налог на прибыль» НК РФ сохранено суммовая разница, образующаяся в случае, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях у налогоплательщика.

В составе курсовых разниц следует различать положительные и отрицательные курсовые разницы.

При росте курсов иностранных валют по отношению к рублю возникают положительные курсовые разницы по активным статьям баланса и отрицательные курсовые разницы по пассивным статьям баланса, а при снижении курсов иностранных валют по отношению к рублю – положительные курсовые разницы по пассивным статьям баланса и отрицательные по активным статьям баланса.

Согласно ПБУ 3/2006 (пункт 13), курсовые разницы подлежат зачислению на финансовые результаты организации как прочие доходы или прочие расходы (кроме разниц, связанных с формированием уставного капитала).

В этой связи нельзя не согласиться с Г.Ф. Сысоевой и И.П. Малецкой, что для организации бухгалтерского учета курсовых разниц на счете 91 «Прочие доходы (расходы)» целесообразно открыть субсчета:

- субсчет «Курсовые разницы по операциям в иностранной валюте, подлежащим оплате в иностранной валюте»;

- субсчет «Курсовые разницы по операциям в иностранной валюте, подлежащим оплате в рублях»

В конце месяца сальдо курсовых разниц подлежит списанию:

- превышение итога положительных курсовых разниц над итогом отрицательных курсовых разниц (далее по тексту – превышение положительных курсовых разниц над отрицательными):

Д сч. 91/9 «Сальдо прочих доходов и расходов»

К сч. 99 «Прибыли и убытки»;

- превышение итога отрицательных курсовых разниц над итогом положительных курсовых разниц (далее по тексту – превышение отрицательных курсовых разниц над положительными):

Д сч. 99 «Прибыли и убытки»

К сч. 91/9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

В конце отчетного года субсчета 91/1 и 91/2 закрываются:

Основным документом системы нормативного регулирования бухгалтерского учета, определяющим порядок учета курсовых разниц, установлено лишь одно исключение, когда курсовая разница не должна учитываться в составе внереализационных расходов.

Согласно ПБУ 3/2006 (пункт 14) курсовая разница, связанная с формированием уставного капитала организации, подлежит отнесению на ее добавочный капитал (счет 83).

В бухгалтерской отчетности в форме №2 «Отчет о прибылях и убытках» курсовые разницы отражаются в составе прочих доходов и расходов (строки 090 и 100).

В соответствии с главой 25 «Налог на прибыль» РФ:

- положительные курсовые разницы включаются в состав внереализационных доходов и облагаются налогом на прибыль;

- отрицательные курсовые разницы включаются в состав внереализационных расходов и уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

В налоговом учете курсовые разница не облагаются НДС.

Сысоева Г.Ф., Малецкая И.П. Анализ, учет и налогообложение внешнеэкономической деятельности организаций: Учебное пособие. – СПб.: Изд-во СПбГУЭФ, 2007. – С. 28.

Глава 3. ОРГАНИЗАЦИЯ И УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ ПРОДАЖИ

И ПОКУПКИ ИНОСТРАННОЙ ВАЛЮТЫ

НА ВНУТРЕННЕМ РЫНКЕ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

3.1. Организация и учет операций обязательной, добровольной и обратной продажи иностранной валюты Продажа юридическими лицами иностранной валюты на внутреннем рынке Российской Федерации делится на три вида:

- обязательная продажа части валютной выручки;

- добровольная (необязательная) продажа иностранной валюты, принадлежащей организации;

- обратная продажа иностранной валюты, купленной на внутреннем рынке РФ.

Требование об обязательной продаже части экспортной выручки в иностранной валюте было установлено рядом российских законодательных и нормативных документов и действовало в России с 1992 года по января 2007 года. Следует отметить, что обязательная продажа части экспортной выручки до сих пор широко применяется более чем в семидесяти странах, выполняя важную роль в осуществлении экономической программы каждой из этих стран.

С 1992 года обязательную продажу части экспортной валютной выручки осуществляют резиденты – юридические лица, созданные по законодательству РФ с местонахождением в РФ. Применение этого инструмента государственной валютной политики было обусловлено формированием в России рыночных отношений, внутреннего валютного рынка и либерализацией внешнеэкономической деятельности. Дело в том, что по Конституции СССР зарабатываемая советскими предприятиями иностранная валюта признавалась общенародной собственностью, поэтому большая ее часть формировала казну государства. В распоряжение предприятий перечислялось лишь от 3 до 15 процентов заработанной валютной выручки. Законодательством СССР открытие расчетных валютных счетов юридическим лицам (за исключением организаций бывшего Министерства внешней торговли СССР, через которые осуществлялось более 90% внешнеторговых операций предприятий СССР) не допускалось. Соответственно Планом счетов бухгалтерского учета валютные счета организациям не были установлены. Валютная выручка организаций зачислялась на их внебалансовые валютные счета и отражалась в бухгалтерском учете за балансом.

С распадом СССР, возникновением предприятий разных организационно-правовых форм и переходом от монополии внешней торговли к либерализации внешнеэкономической деятельности иностранная валюта, зарабатываемая российскими предприятиями, стала зачисляться на открываемые предприятиям валютные счета.

Вместе с тем с целью погашения долгов бывшего СССР, поддержания курса национальной валюты, формирования внутреннего валютного рынка и развития импорта в соответствии с инструкцией Банка России от 22.01.1992 г. № 3 «О порядке обязательной продажи предприятиями, объединениями, организациями и гражданами в Республиканский валютный резерв Российской Федерации, валютные фонды республик, краев и областей в составе Российской Федерации, стабилизационный фонд Банка России» предприятия обязаны были продавать 50% экспортной выручки.

Обязательная продажа экспортной выручки осуществлялась в установленных размерах (30% и 20%) в соответствующие фонды (республиканский валютный резерв Российской Федерации, валютные фонды республик, краев и областей РФ и стабилизационный валютный фонд Банка России).

В соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 14.06.1992 г. № 629 «О частичном изменении порядка обязательной продажи части валютной выручки и взимания экспортных пошлин» с 1 июля 1992 года обязательной продаже подлежало 50% экспортной выручки предприятий на внутреннем валютном рынке России через уполномоченные банки РФ по рыночному курсу.

Порядок обязательной продажи осуществлялся в соответствии с Инструкцией ЦБ РФ от 29.06.1992 г. № 7 «О порядке обязательной продажи предприятиями, объединениями, организациями части валютной выручки через уполномоченные банки и проведения операций на внутреннем валютном рынке Российской Федерации» (далее по тексту – Инструкция ЦБ РФ № 7).

В последующие годы объем обязательной продажи части валютной выручки изменялся как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения: в марте 1999 года – он был повышен до 75% экспортной выручки, в августе 2001 года – понижен до 50% (в соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 г. № 130-ФЗ), в июле 2003 года – до 25%, в ноябре года – до 10%, с апреля 2006 года – 0%. С 1 января 2007 года статья «Обязательная продажа части валютной выручки на внутреннем валютном рынке РФ Закона признана утратившей силу.

При этом в 2003 году в Законе «О валютном регулировании и валютном контроле» (пункт 5 статьи 6 Закона № 3615-1 от 09.10.1992 г. в редакции Федерального закона от 07.07.2003 г. № 116-ФЗ) впервые появилась норма, определяющая верхний предел объема обязательной продажи, в рамках которого точную долю продажи устанавливал Банк России:

«Обязательная продажа валютной выручки резидентов от экспорта товаров (работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности) осуществляется в объеме, установленном Центральным банком Российской Федерации, но не свыше 30 процентов суммы валютной выручки».

Указанием от 09.07.2003 г. N 1304-У Банк России установил размер обязательной продажи на уровне 25 процентов от суммы валютной выручки.

В 2004 году Указанием ЦБ от 26.11.2004 г. № 1520-У этот норматив был установлен на уровне 10 процентов (с 28.12.2004 г. по 25.04.2006 г.).

А с 26.04.2006 г. согласно Указаниям ЦБ РФ от 29.03.2006 г. № 1676-У в связи с изменениями в Законе «О валютном регулировании и валютном контроле» норматив обязательной продажи части валютной выручки был снижен до нулевого значения.

Как уже отмечалось, 1 января 2007 года статья 21 «Обязательная продажа части валютной выручки на внутреннем валютном рынке Российской Федерации» утратила свое значение в Законе. Вместе с тем понятие «обязательная продажа части валютной выручки» сохранено в Законе в главе 3 «Репатриация резидентами иностранной валюты и валюты Российской Федерации и обязательная продажа части валютной выручки».

Так, согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 19 «Репатриация резидентами иностранной валюты и валюты Российской Федерации»:

«При осуществлении внешнеторговой деятельности резиденты, если иное не предусмотрено настоящим Федеральным законом, обязаны в сроки, предусмотренные внешнеторговыми договорами (контрактами), обеспечить:

1) получение от нерезидентов на свои банковские счета в уполномоченных банках иностранной валюты или валюты Российской Федерации, причитающейся в соответствии с условиями указанных договоров (контрактов) за переданные нерезидентам товары, выполненные для них работы, оказанные им услуги, переданные им информацию и результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них;

2) возврат в Российскую Федерацию денежных средств, уплаченных нерезидентам за не ввезенные на таможенную территорию Российской Федерации (неполученные на таможенной территории Российской Федерации) товары, невыполненные работы, неоказанные услуги, непереданные информацию и результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них».

Согласно статье 15.25 Кодекса РФ «Об административных правонарушениях»:

«4. Невыполнение резидентом в установленный срок обязанности по получению на свои банковские счета в уполномоченных банках иностранной валюты или валюты Российской Федерации, причитающихся за переданные нерезидентам товары, выполненные для нерезидентов работы, оказанные нерезидентам услуги либо за переданные нерезидентам информацию или результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них, – влечет наложение административного штрафа на должностных лиц и юридических лиц в размере от трех четвертых до одного размера суммы денежных средств, не зачисленных на счета в уполномоченных банках».

В пункте 2 статьи 19 Закона определены случаи, когда резиденты вправе не зачислять на свои банковские счета в уполномоченных банках иностранную валюту или валюту РФ:

«1) при зачислении валютной выручки на счета юридических лиц – резидентов или третьих лиц в банках за пределами территории Российской Федерации – в целях исполнения обязательств юридических лиц – резидентов по кредитным договорам и договорам займа с организацияминерезидентами, являющимися агентами правительств иностранных государств, а также по кредитным договорам и договорам займа, заключенным с резидентами государств – членов ОЭСР или ФАТФ на срок свыше двух лет;

2) при оплате заказчиками (нерезидентами) местных расходов резидентов, связанных с сооружением резидентами объектов на территориях иностранных государств, – на период строительства, по окончании которого оставшиеся средства подлежат переводу на счета резидентов, открытые в уполномоченных банках;

3) при использовании иностранной валюты, получаемой резидентами от проведения выставок, спортивных, культурных и иных аналогичных мероприятий за пределами территории Российской Федерации, для покрытия расходов по их проведению – на период проведения этих мероприятий;

4) при проведении зачета встречных требований по обязательствам между осуществляющими рыбный промысел за пределами таможенной территории Российской Федерации резидентами и нерезидентами, оказывающими за пределами таможенной территории Российской Федерации услуги указанным резидентам по заключенным с ними агентским договорам (соглашениям), а также между транспортными организациями – резидентами и нерезидентами, оказывающими за пределами таможенной территории Российской Федерации услуги указанным резидентам по заключенным с ними договорам (соглашениям), а также при проведении зачета встречных требований по обязательствам между транспортными организациями – резидентами и нерезидентами в случае, если расчеты между ними осуществляются через специализированные расчетные организации, созданные международными организациями в области международных перевозок, членами которых являются такие транспортные организации – резиденты;

5) при проведении зачета встречных требований по обязательствам, вытекающим из договоров перестрахования или договоров по оказанию услуг, связанных с заключением и исполнением договоров перестрахования, между нерезидентом и резидентом, являющимися страховыми организациями или страховыми брокерами;

6) при зачислении валютной выручки на счета транспортных организаций – резидентов в банках за пределами территории Российской Федерации – в целях оплаты возникающих у таких транспортных организаций за пределами территории Российской Федерации расходов, связанных с оплатой аэронавигационных, аэропортовых, портовых сборов и иных обязательных сборов на территориях иностранных государств, расходов, связанных с обслуживанием находящихся за пределами территории Российской Федерации воздушных, речных, морских судов и иных транспортных средств таких транспортных организаций и их пассажиров, а также расходов для обеспечения деятельности находящихся за пределами территории Российской Федерации филиалов, представительств и иных подразделений таких транспортных организаций».

Вместе с тем, реализуя свое право в случаях, предусмотренных вышеприведенными подпунктами 1 и 3 пункта 2 статьи 19, организации обязаны иметь в виду установленную Законом (пункт 3 статьи 19) норму, согласно которой зачисленная на счета резидентов или третьих лиц в банках за пределами территории Российской Федерации иностранная валюта в этих случаях должна быть использована в целях исполнения резидентами своих обязательств либо переведена на счета резидентов, открытые в уполномоченных банках.

Как совершенно справедливо указывается в Письме Министерства экономического развития и торговли РФ от 27.12.2005 г. № 01-06/46464 и Письме Федеральной таможенной службы от 17.03.2005 г. № 01-06/8128, в Законе отсутствует разрешение не зачислять денежные средства, причитающиеся за переданные нерезиденту товары, в связи с:

- уплатой демереджа, неустоек (штрафов, пеней);

- переуступкой требования;

- проведением зачета встречных требований, за исключением случаев, установленных подпунктами 4-5 пункта 2 статьи 19 Закона;

- уплатой банковских расходов и комиссий иностранных банков за проведение банковских операций по переводу денежных средств при отсутствии соответствующего условия во внешнеторговом договоре (контракте);

- возвратом резиденту ранее переданного нерезиденту товара с превышением установленного контрактного его срока или срока его оплаты;

- уменьшением фактической фактурной стоимости товара из-за изменения количества и качества поставленного покупателю товара, по сравнению с заявленными в грузовой таможенной декларации (ГТД), при условии, если риски утери или порчи товара в этот момент в соответствии с условиями договора несла российская сторона, и это снижение стоимости товара документально не подтверждено соответствующим органом.

Совершение этих операций будет квалифицироваться как административное правонарушение, предусмотренное частью 4 статьи 15.25 КоАП РФ. Вышеуказанные правонарушения признаются совершенными на следующий день после истечения срока исполнения обязанности, установленной пунктом 1 статьи 19 Закона. С этого же дня исчисляется срок давности привлечения к административной ответственности.

Во избежание штрафов в Письме Министерства экономического развития и торговли РФ от 27.12.2005 г. № 01-06/46464 и Письме Федеральной таможенной службы от 17.03.2005 г. № 01-06/8128 было рекомендовано такие частные случаи незачисления денежных средств предусматривать условиями контрактов (сумм комиссионного вознаграждения и банковских расходов в иностранной валюте или валюте Российской Федерации, сумм неполучения денежных средств, причитающихся за переданные нерезиденту товары, связанные с возвратом резиденту ранее переданного товара, а также связанные с уменьшением фактической фактурной стоимости товара вследствие изменения количества и качества поставленного покупателю товара).

В связи с утверждением Федеральной службы финансовобюджетного надзора по исполнению государственной функции как органа валютного контроля вышеуказанные нормативные акты приказом ФТС от 22.03.2007 г. № 346 «О признании утратившими силу и недействующими некоторых правовых актов и писем ФТС (ГТК) России» были отменены.

В 2008 г. Письмом Федеральной таможенной службы России от 10.01.2008 г. № 01-11/217 введена в действие новая редакция Методических рекомендаций по квалификации административных правонарушений, предусмотренных статьей 15.25 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях. Этот документ содержит глубокий анализ и обоснованную оценку возможных правонарушений статьи 19 Закона «О валютном регулировании и валютном контроле», которые приводятся ниже.

«На сумму денежных средств, причитающихся резиденту за переданные нерезиденту товары, может влиять изменение количества и качества поставленного покупателю товара относительно количества товара, заявленного в ГТД, и качества товара, исходя из которого определялась заявленная в ГТД цена товара, если риски утери или порчи товара в соответствии с условиями договора несла российская сторона. В частности, представляется обоснованным недополучение денежных средств относительно заявленной в ГТД цены товаров, вызванное следующими обстоятельствами:

а) уменьшение количества товаров вследствие естественного износа или убыли при нормальных условиях перевозки, транспортировки и хранения, а также вследствие наличия несливаемых остатков в транспортном средстве;

б) невывоз товаров с таможенной территории Российской Федерации – при подтверждении такого невывоза таможенным органом Российской Федерации;

в) изменение состояния товаров вследствие изменения их естественных свойств при нормальных условиях перевозки, транспортировки и хранения – при подтверждении качества товара экспертизой, проведенной при передаче товара покупателю.

Кроме того, на сумму денежных средств, причитающихся резиденту за переданные нерезиденту товары, может влиять изменение сведений о количестве и качестве поставленного покупателю товара относительно количества товара, заявленного в ГТД, и качества товара, исходя из которого определялась заявленная в ГТД цена товара, если такое изменение вызвано разницей методик их определения или погрешностями методов измерения и подтверждено актом экспертизы, проведенной в соответствии с условиями договора.

Состав административного правонарушения, предусмотренного частью 4 статьи 15.25 КоАП России, отсутствует, если после вывоза товара с таможенной территории Российской Федерации, когда риски его утери или порчи в соответствии с условиями договора несла российская сторона, товар оказался уничтоженным, безвозвратно утерянным, его состояние ухудшилось вследствие аварии либо действия непреодолимой силы, либо товары выбыли из владения российской стороны вследствие неправомерных действий органов или должностных лиц иностранного государства.

При подтверждении данных обстоятельств торгово-промышленной палатой государства, в котором они возникли, или российским торговым представительством в этом государстве непоступление выручки от экспорта товара может быть признано обоснованным.

Пунктом 1 статьи 19 Закона установлено, что резиденты обязаны обеспечить получение от нерезидентов на свои банковские счета в уполномоченных банках иностранной валюты или валюты Российской Федерации, причитающейся за переданные нерезидентам товары, в сроки, предусмотренные внешнеторговыми договорами (контрактами). Таким образом, при определении срока поступления выручки в первую очередь необходимо исходить из условий договора, в том числе при определении порядка исчисления периода времени, в течение которого покупатель должен оплатить товар, и даты (момента), с которой (которого) должен исчисляться данный период времени. Начало исчисления срока оплаты товара может не совпадать с датой фактического пересечения экспортируемым товаром таможенной границы Российской Федерации.

Также не могут признаваться административным правонарушением, предусмотренным частью 4 статьи 15.25 КоАП России, случаи неполучения денежных средств за переданные нерезиденту товары, связанные с возвратом резиденту ранее переданного товара в контрактные сроки получения денежных средств за данный товар или в сроки, установленные в соглашении о возврате товара, при условии, что такое соглашение заключено в контрактные сроки получения денежных средств.

В случае, когда внешнеторговый договор (контракт) не предусматривает срок получения резидентом от нерезидента денежных средств, причитающихся за переданные резидентом товары, контроль за исполнением резидентом требований статьи 19 Закона должен осуществляться с использованием документов, содержащих информацию о сроке оплаты товаров (платежа за товары) нерезидентом.

Согласно пункту 1 статьи 486 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК России), если договором не определен срок оплаты товара, покупатель обязан оплатить товар непосредственно до или после передачи ему продавцом товара. В случае, когда договором предусмотрена оплата товара после его передачи покупателю (продажа товара в кредит – статья 488 ГК России), но срок оплаты договором не определен, в соответствии со статьей 314 ГК России обязательство по оплате товара должно быть исполнено в разумный срок после его возникновения (т. е.

с момента исполнения обязанности передать товар). Продажа товара в кредит является видом коммерческого кредитования и, следовательно, на продажу товаров в кредит распространяются правила о займе в соответствии с пунктом 2 статьи 823 ГК России. В связи с этим при определении разумного срока оплаты товара, проданного в кредит, исходя из положений пункта 1 статьи 810 ГК России следует считать его равным 30 дням с момента возникновения обязательства по оплате товара. Аналогичный подход применим и к договорам на импорт товаров, если договором не определен срок поставки товара после его оплаты.

Определяющим с точки зрения принятия решения о соблюдении резидентом валютного законодательства является факт передачи товаров от продавца покупателю, а не факт вывоза товаров с таможенной территории Российской Федерации. Невывоз товаров с таможенной территории Российской Федерации не всегда освобождает резидента от обязанности обеспечить получение от нерезидента на свои банковские счета в уполномоченных банках денежных средств, причитающихся за переданные нерезиденту товары, в сроки, предусмотренные внешнеторговыми договорами (контрактами). При определении момента исполнения обязанности продавца по передаче товара необходимо руководствоваться гражданским законодательством, в частности статьей 458 ГК России.

Например, резидент заключил контракт на экспорт товара на условиях поставки CIF-Копенгаген (Инкотермс-2000). Момент перехода права собственности в контракте не указан. В качестве применимого права определено национальное право Российской Федерации. При базисе поставки CIF-пункт назначения продавец не несет обязательства по передаче товара покупателю в пункте назначения, а обязан только погрузить товар на борт судна в порту отгрузки в установленную дату или срок, товар передается без обязательства доставки. В данном случае днем передачи признается дата сдачи товара перевозчику для отправки покупателю, и с этой даты у продавца-резидента возникает обязанность обеспечить выполнение требования, установленного пунктом 1 части 1 статьи 19 Закона.

Таким образом, поводом для возбуждения дела об административном правонарушении по части 4 статьи 15.25 КоАП России являются следующие факты и обстоятельства в совокупности:

- товар передан в соответствии с условиями внешнеторгового договора (контракта) резидентом нерезиденту;

- денежные средства, причитающиеся за переданные нерезиденту товары, не получены резидентом в предусмотренные внешнеторговым договором (контрактом) сроки, а в случае, если внешнеторговым договором (контрактом) сроки получения резидентом денежных средств не установлены, – в месячный срок со дня передачи товара нерезиденту.

Получение с нарушением сроков, предусмотренных внешнеторговым договором (контрактом), денежных средств за товары, еще не переданные нерезиденту (предварительная оплата или оплата против отгрузки до передачи товара покупателю), нарушением требований части 1 статьи 19 Закона не является.

Частью 5 статьи 15.25 КоАП России предусмотрена ответственность за невыполнение резидентом в установленный срок обязанности по возврату в Российскую Федерацию денежных средств, уплаченных нерезидентам за не ввезенные на таможенную территорию Российской Федерации (не полученные на таможенной территории Российской Федерации) товары, невыполненные работы, неоказанные услуги либо за непереданные информацию или результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них.

Данная обязанность установлена частью 1 статьи 19 Закона, при этом указанную обязанность резиденты обязаны выполнять только при осуществлении внешнеторговой деятельности (это следует из абзаца первого части 1 статьи 19 Закона).

В соответствии со статьей 2 Федерального закона от 08.12. № 164-ФЗ «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности» под внешнеторговой деятельностью понимается деятельность по осуществлению сделок в области внешней торговли товарами, услугами, информацией и интеллектуальной собственностью. В свою очередь, к внешней торговле товарами данная статья относит импорт и (или) экспорт товаров. При этом импорт товара – это ввоз товара на таможенную территорию Российской Федерации без обязательства об обратном вывозе, а экспорт товара – это вывоз товара с таможенной территории Российской Федерации без обязательства об обратном ввозе.

Таким образом, требования статьи 19 Закона распространяются на резидентов при исполнении ими сделок, результатом осуществления которых должен являться и (или) является ввоз товара на таможенную территорию Российской Федерации либо вывоз товара с таможенной территории Российской Федерации, а также сделок в области внешней торговли услугами, информацией и интеллектуальной собственностью.

Статья 19 Закона не распространяется на резидентов, заключивших договоры, по условиям которых товары передаются нерезидентом резиденту за пределами таможенной территории Российской Федерации без последующего ввоза на таможенную территорию Российской Федерации.

Например, договор может предусматривать приобретение резидентом товара у нерезидента на условиях FCA-Варшава (Инкотермс-2000). В этом случае нерезидент считается выполнившим свои обязательства по поставке товара с момента предоставления товара резиденту в названном в договоре месте поставки. Договор не предусматривает срок ввоза товара на таможенную территорию Российской Федерации, срок получения товара на таможенной территории Российской Федерации или срок возврата денежных средств за не ввезенные на таможенную территорию Российской Федерации (не полученные на таможенной территории Российской Федерации) товары. Резидентом, заключившим указанный договор и не ввезшим товар на таможенную территорию Российской Федерации, статья 19 Закона не нарушается, даже в случае несоблюдения нерезидентом срока поставки товара.

Вместе с тем в случае, когда внешнеторговый договор устанавливает срок передачи нерезидентом товара на таможенной территории Российской Федерации, и в этот срок товар еще не получен резидентом, хотя и ввезен на таможенную территорию Российской Федерации, денежные средства за товар не возвращены в Российскую Федерацию в предусмотренный договором срок, налицо невыполнение резидентом обязанности, установленной статьей 19 Закона.

Поводом для возбуждения дела об административном правонарушении по части 5 статьи 15.25 КоАП России являются следующие факты и обстоятельства в совокупности:

- денежные средства перечислены нерезиденту за товары в соответствии с внешнеторговым договором (контрактом);

- товары не ввезены на таможенную территорию Российской Федерации (не получены от нерезидента на таможенной территории Российской Федерации) в сроки, предусмотренные внешнеторговым договором (контрактом);

- денежные средства, уплаченные нерезиденту за не ввезенные на таможенную территорию Российской Федерации (не полученные на таможенной территории Российской Федерации) товары, не возвращены в Российскую Федерацию в сроки, предусмотренные внешнеторговым договором (контрактом), а в случае отсутствия в контракте сроков возврата денежных средств – в сроки, установленные внешнеторговым договором (контрактом) для ввоза товаров на таможенную территорию Российской Федерации (получения товаров на таможенной территории Российской Федерации), а в случае, если внешнеторговым договором (контрактом) не установлены сроки возврата денежных средств и сроки ввоза товаров на таможенную территорию Российской Федерации (получения товаров на таможенной территории Российской Федерации), – в месячный срок со дня перечисления денежных средств нерезиденту.

Если товары ввезены в Российскую Федерацию (переданы резиденту на таможенной территории Российской Федерации) с нарушением срока, предусмотренного внешнеторговым договором (контрактом), но в срок, установленный договором для возврата денежных средств, событие правонарушения, предусмотренного частью 5 статьи 15.25 КоАП России, отсутствует. Если ввоз товаров состоялся позднее указанных сроков, то невозвращение в эти сроки ранее перечисленных денежных средств за данные товары свидетельствует о наличии признаков административного правонарушения, предусмотренного частью 5 статьи 15.25 КоАП России.

В случае, когда внешнеторговым договором (контрактом) предусмотрен возврат нерезидентом денежных средств после выставления покупателем-резидентом требования об их возврате, указанное требование должно быть выставлено в срок, обеспечивающий возврат денежных средств в течение срока действия договора. В случае отсутствия во внешнеторговом договоре (контракте) срока возврата нерезидентом денежных средств после выставления резидентом требования об их возврате может быть применено правило пункта 2 статьи 314 ГК России об обязанности должника исполнить обязательство в семидневный срок.

Например, внешнеторговым договором (контрактом), действующим до 01.01.2008 г., предусмотрен возврат нерезидентом денежных средств за непоставленные товары в течение 30 календарных дней после выставления покупателем-резидентом требования об их возврате. Данное требование выставлено 14.12.2007 г., денежные средства возвращены 25.12.2007 г.

Событие административного правонарушения, предусмотренного частью 5 статьи 15.25 КоАП России, отсутствует, поскольку резидент обеспечил возврат нерезидентом денежных средств в соответствии с условиями и в течение срока действия внешнеторгового договора (контракта).

Вместе с тем, если при аналогичных условиях внешнеторгового договора (контракта) требование о возврате денежных средств выставлено резидентом 14.11.2007 г., денежные средства возвращены 25.12.2007 г., налицо невыполнение резидентом обязанности обеспечить возврат нерезидентом денежных средств в сроки, предусмотренные внешнеторговым договором (контрактом).

Возврат в Российскую Федерацию денежных средств за не ввезенные на таможенную территорию Российской Федерации (не полученные на таможенной территории Российской Федерации) товары должен быть осуществлен в сумме фактически уплаченных нерезидентам (полученных нерезидентами) денежных средств, то есть без вычета банковских расходов и комиссий.

Состав административного правонарушения в действиях импортера-резидента отсутствует, если до истечения контрактного срока импортируемые товары до ввоза на таможенную территорию Российской Федерации в момент, когда риски несла российская сторона, оказались уничтоженными, безвозвратно утерянными вследствие действия непреодолимой силы, недостачи, произошедшей в силу естественного износа или убыли при нормальных условиях транспортировки и хранения, либо товары выбыли из владения российской стороны вследствие неправомерных действий органов или должностных лиц иностранного государства, либо возврат переведенной в оплату товаров суммы денежных средств оказался невозможным вследствие действия непреодолимой силы или неправомерных действий органов или должностных лиц иностранного государства.

При доказывании субъективной стороны правонарушений, предусмотренных частями 4 и 5 статьи 15.25 КоАП России, необходимо устанавливать меры, предпринятые резидентом в целях исполнения возложенной на него обязанности, к числу которых могут быть отнесены:

а) на стадии предконтрактной подготовки:

- выяснение через торгово-промышленную палату, торговое представительство, официальные органы страны иностранного партнера либо иными способами его надежности и деловой репутации;

б) на стадии заключения контракта:

- внесение в договор способа обеспечения исполнения обязательств в зависимости от надежности и деловой репутации партнера (банковская гарантия, неустойка, поручительство, залог, задаток и т. д.);

- применение таких форм расчета по договору, которые исключают риск неисполнения контрагентом обязательств по договору;

- разработка механизма разрешения возможных разногласий с четким указанием сроков досудебных способов защиты нарушенных прав и указанием, какой судебный орган будет рассматривать возникший спор;

- использование страхования коммерческих рисков;

в) после неисполнения или ненадлежащего исполнения контрагентом обязательств:

- ведение претензионной работы (переписка с иностранной стороной по факту нарушения обязательств по договору, предъявление претензии);

- предъявление после ответа на претензию или истечения срока ответа искового заявления в судебные органы с требованием о взыскании с контрагента причитающейся суммы.

Продление контрактных сроков получения денежных средств, причитающихся за переданные нерезиденту товары, либо сроков возврата денежных средств за непереданные резиденту товары путем заключения дополнения к внешнеторговому договору (контракту) может свидетельствовать об отсутствии события правонарушения в случае, если указанное дополнение заключено до истечения данных сроков.

Санкции частей 4 и 5 статьи 15.25 КоАП России предусматривают наложение административного штрафа в размере от трех четвертых до одного размера суммы денежных средств, не зачисленных на счета в уполномоченных банках, не возвращенных в Российскую Федерацию соответственно. Таким образом, возникает вопрос о влиянии на административно-правовую оценку деяния факта зачисления (возврата) денежных средств в ходе производства по делу об административном правонарушении.

Деяния, предусмотренные частями 4 и 5 статьи 15.25 КоАП России, совершаются в форме бездействия и являются оконченными в день, следующий за последним днем периода, предоставленного для выполнения соответствующей обязанности, когда налицо совокупность всех признаков составов правонарушений. С этого же дня исчисляется срок давности привлечения к административной ответственности.

Следовательно, в силу пункта 3 части 1 статьи 3.5 КоАП России административный штраф должен рассчитываться на момент окончания административного правонарушения, исходя из суммы денежных средств, не зачисленных в установленный срок на счета в уполномоченных банках, либо суммы денежных средств, не возвращенных в установленный срок в Российскую Федерацию.

Таким образом, зачисление денежных средств на счет в уполномоченном банке или возврат их в Российскую Федерацию после возбуждения дела об административном правонарушении не должны вести к прекращению производства по делу, а учитываются лицом, рассматривающим дело об административном правонарушении, как обстоятельство, смягчающее административную ответственность.

При совершении деяния, предусмотренного диспозицией частей или 5 статьи 15.25 КоАП России, дело об административном правонарушении возбуждается по каждому случаю невыполнения резидентом обязанности, установленной статьей 19 Закона (по каждому случаю нарушения сроков расчетов (ввоза товаров), предусмотренных внешнеторговыми договорами (контрактами).

Субъектами правонарушений, предусмотренных частями 4 и 5 статьи 15.25 КоАП России, являются только резиденты – лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, и юридические лица.

Закон № 173-ФЗ (статья 21 пункт 5) в редакции, действовавшей до января 2007 г., предусматривал возможность уменьшения суммы валютной выручки на отдельные расходы. В этот перечень были включены следующие расходы и иные платежи в иностранной валюте, связанные с исполнением соответствующих сделок:

- оплата транспортировки, страхования и экспедирования грузов. В частности, эта норма применялась в случае, если контрактная цена экспортного товара включала расходы по транспортировке, страхованию и (или) экспедированию грузов. Эта же норма могла быть применена при осуществлении этих расходов резидентом за счет нерезидента. В этих случаях резидент (или нерезидент) вправе привлечь к оказанию услуг по транспортировке страхованию и (или) экспедированию российские организации;

- уплата вывозных таможенных пошлин, а также таможенных сборов;

- выплата комиссионного вознаграждения кредитным организациям, а также оплата исполнения функций агента валютного контроля. Эта норма также свидетельствует об исключительном ее характере во взаимоотношениях между резидентами в иностранной валюте;

- иные расходы и платежи по операциям, перечень которых определяется Центральным банком Российской Федерации.

Своей Инструкцией от 30.03.2004 г. № 111-И (в редакции Указаний ЦБ РФ от 10.06.2004 г. № 1441-У, от 26.11.2004 г. № 1520-У) Центральный Банк России дополнил перечень объектов валютных поступлений, не подлежащих обязательной продаже. К ним относятся:

1. Иностранная валюта, поступившая с текущих валютных счетов резидентов – комитентов, принципалов или доверителей на транзитные валютные счета посредников в целях последующего исполнения посредниками обязательств по договорам, заключенным с нерезидентами (пункт 4.7 Инструкции ЦБ РФ № 111-И).

2. Валютная выручка, поступившая от нерезидентов на транзитные валютные счета посредников в пользу нерезидентов, являющихся комитентами, принципалами или доверителями (пункт 4.6 Инструкции ЦБ РФ № 111-И).

Следует отметить, что, несмотря на то что статья 21 Закона «О валютном регулировании и валютном контроле» действовала до 1 января 2007 года, в ныне действующей Инструкции ЦБ РФ от 30.03.2004 г. №111-И (в ред. от 29.03.2006 г.) сохранен вышеприведенный перечень расходов, уменьшающих сумму валютной выручки, подлежащей обязательной продаже.

С целью осуществления контроля за полнотой и своевременностью исполнения российскими юридическими лицами функции по обязательной продаже части валютной выручки на внутреннем валютном рынке России Указом Президента РФ от 14.06.1992 г. № 629 резидентов обязывали открывать в уполномоченных банках параллельно следующие счета:

транзитный валютный счет и текущий валютный счет.

Как уже отмечалось, с 01.01.2007 г. статья 21 «Обязательная продажа части валютной выручки на внутреннем валютном рынке Российской Федерации» в Законе «О валютном регулировании и валютном контроле»

признана утратившей силу. Вместе с тем порядок обязательной продажи (в размере 0 процентов суммы валютной выручки), виды счетов, обеспечивающих контроль обязательной продажи (транзитный и текущий валютные счета) и порядок осуществления операций в иностранной валюте на этих счетах в настоящее время не изменился и определен Инструкцией ЦБ РФ от 30.03.2004 г. № 111-И (в редакции Указаний ЦБ РФ от 10.06.2004 г. № 1441-У, от 26.11.2004 г. № 1520-У, от 29.03.2006 г.

№ 1676-У). Согласно пункту 2.1 этой Инструкции:

«Для идентификации поступлений иностранной валюты в пользу резидентов и в целях учета валютных операций, в том числе при осуществлении обязательной продажи части валютной выручки, уполномоченные банки открывают резидентам (юридическим лицам и физическим лицам – индивидуальным предпринимателям) на основании договора банковского счета текущий валютный счет и в связи с этим одновременно транзитный валютный счет.

При этом каждому текущему валютному счету, открываемому по всем видам валют (за исключением счетов, открываемых в клиринговых валютах), должен соответствовать транзитный валютный счет».

Для открытия этих валютных счетов в российском банке необходимо представить следующие документы:

- заявление об открытии валютного счета;

- нотариально заверенные копии учредительных документов и свидетельства о государственной регистрации организации;

- карточку с образцами подписей руководителя (первая подпись), главного бухгалтера (вторая подпись) и оттиском печати (2 экземпляра, один из них должен быть заверен нотариально);

- справку о постановке организации на учет в налоговой инспекции по месту нахождения;

- копию справки о присвоении статистических кодов;

- справку из банка, в котором открыт расчетный счет (если валютный счет открывается в том же банке, в котором открыт расчетный счет, представления этой справки не требуется).

Согласно пунктам 3.1 и 3.2 Инструкции ЦБ РФ № 111-И:

«3.1. Уполномоченный банк не позднее рабочего дня, следующего за днем поступления (зачисления) иностранной валюты на транзитный валютный счет резидента, направляет ему уведомление по форме, установленной уполномоченным банком (далее – уведомление), с обязательным указанием следующей информации:

3.1.1. номер и дата уведомления;

3.1.2. наименования уполномоченного банка и юридического лица – резидента (фамилия, имя, отчество физического лица – индивидуального предпринимателя – резидента), указанные в договоре банковского счета;

3.1.3. номер транзитного валютного счета резидента, на который поступила (зачислена) иностранная валюта, дата зачисления и сумма (цифрами и прописью) зачисленной иностранной валюты;

3.1.4. последняя дата представления резидентом уполномоченному банку документов, указанных в пунктах 3.3 и 3.4 настоящей Инструкции, с учетом срока осуществления обязательной продажи части валютной выручки, установленного Федеральным законом «О валютном регулировании и валютном контроле».

3.2. Уведомление может содержать иную информацию, не указанную в пункте 3.1 настоящей Инструкции. Уведомление подписывается ответственным лицом уполномоченного банка, назначаемым в порядке, установленном уполномоченным банком, и направляется резиденту с приложением выписки по транзитному валютному счету».

Не позднее дня, указанного в уведомлении, резидент поручает уполномоченному банку:

- осуществить обязательную продажу части валютной выручки;

- перечислить сумму в валюте Российской Федерации, полученной от обязательной продажи части валютной выручки, на свой банковский счет в валюте Российской Федерации;

- перечислить сумму иностранной валюты, оставшейся после осуществления обязательной продажи (включая поступления в иностранной валюте, не являющиеся объектом обязательной продажи), на свой текущий валютный счет;

- одновременно с исполнением обязательств по обязательной продаже части валютной выручки резидент вправе поручить уполномоченному банку продать иностранную валюту в сумме, превышающей установленный размер обязательной продажи части валютной выручки (необязательная или добровольная продажа иностранной валюты на внутреннем рынке Российской Федерации).

Эти поручения направляются в уполномоченный банк в виде распоряжения по форме, установленной уполномоченным банком с обязательным указанием следующей информации:

«3.3.1. номер и дата распоряжения;

3.3.2. номер и дата уведомления о зачислении иностранной валюты на транзитный валютный счет резидента;

3.3.3. наименование уполномоченного банка и юридического лица – резидента (фамилия, имя, отчество физического лица – индивидуального предпринимателя – резидента), указанные в договоре банковского счета;

3.3.4. номер транзитного валютного счета, с которого подлежит списанию иностранная валюта;

3.3.5. сумма (цифрами и прописью) валютной выручки, подлежащая обязательной продаже, а также сумма иностранной валюты, подлежащая продаже и превышающая установленный в пункте 1.2 настоящей Инструкции размер обязательной продажи (при наличии такого поручения в распоряжении резидента);

3.3.6. сумма (цифрами и прописью) иностранной валюты, подлежащая зачислению на текущий валютный счет резидента после осуществления обязательной продажи части валютной выручки и продажи иностранной валюты в сумме, превышающей установленный в пункте 1.2 настоящей Инструкции размер обязательной продажи (при наличии такого поручения в распоряжении резидента), а также номер текущего валютного счета резидента и реквизиты уполномоченного банка, в котором открыт текущий валютный счет резидента;

3.3.7. номер банковского счета резидента в валюте Российской Федерации и реквизиты кредитной организации для зачисления валюты Российской Федерации, полученной от обязательной продажи части валютной выручки и продажи иностранной валюты в сумме, превышающей установленный в пункте 1.2 настоящей Инструкции размер обязательной продажи (при наличии такого поручения в распоряжении резидента).

Распоряжение юридического лица – резидента подписывается двумя лицами, имеющими право подписывать расчетные документы, или одним лицом (при отсутствии в штате второго лица, которому может быть предоставлено право подписи), заявленными в карточке с образцами подписей и оттиска печати, с приложением печати юридического лица – резидента. Распоряжение индивидуального предпринимателя – резидента подписывается физическим лицом – индивидуальным предпринимателем с приложением печати (при ее наличии)».

Для осуществления контроля за продажей части валютной выручки резидент представляет в уполномоченный банк справку, идентифицирующую указанную в уведомлении сумму поступившей иностранной валюты по видам валютных операций, включая идентификацию валютной выручки, являющейся объектом обязательной продажи. При списании валюты с текущего валютного счета одновременно с распоряжением на перевод иностранной валюты в банк предоставляется справка о валютных операциях.

Согласно пункту 3.6 Инструкции ЦБ РФ № 111-И:

«Уполномоченный банк не позднее рабочего дня, следующего за днем получения от резидента распоряжения и справки, депонирует указанную в распоряжении сумму иностранной валюты, подлежащую обязательной продаже (в том числе сумму, превышающую установленный пунктом 1.2 настоящей Инструкции размер обязательной продажи, – при наличии такого поручения в распоряжении резидента), с транзитного валютного счета резидента на отдельный лицевой счет «Средства в иностранной валюте для обязательной продажи на внутреннем валютном рынке Российской Федерации.»

Согласно этому же пункту 3.6 Инструкции ЦБ РФ № 111-И ЦБ РФ, уполномоченный банк обязан продать иностранную валюту в течение двух рабочих дней, следующих за днем зачисления на указанный в настоящем пункте отдельный лицевой счет.

Валютная выручка, подлежащая обязательной продаже, поступившая в уполномоченный банк по разным договорам (контрактам) одного резидента, может консолидироваться уполномоченным банком для осуществления обязательной продажи.

Резидент вправе дать уполномоченному банку распоряжение о продаже валютной выручки по частям.

Согласно Инструкции ЦБ РФ № 111-И:

«3.7. Одновременно с депонированием иностранной валюты в соответствии с пунктом 3.6 настоящей Инструкции, уполномоченный банк в соответствии с распоряжением резидента списывает с транзитного валютного счета резидента оставшуюся часть иностранной валюты и перечисляет ее на текущий валютный счет (транзитный валютный счет) резидента, указанный в распоряжении.



Pages:     | 1 || 3 | 4 |   ...   | 8 |
 


Похожие работы:

«Министерство образования и науки Российской Федерации ГОУ ВПО Уральский государственный экономический университет Методические рекомендации по организации научно-исследовательской работы студентов Версия редакции 1 Екатеринбург 2010 Система менеджмента качества Редакция МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ 23.08.2010 Организация научно-исследовательской работы студентов стр. 2 из 70 МР 05.01 – 002– 2010 Методические рекомендации по организации научно-исследовательской работы студентов Составители: д.э.н,...»

«3 ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ ГОСУДАРСТ ВЕННОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ САНКТ-ПЕТЕРБУРГСКИЙ ГОСУДАРСТ ВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ ЭКОНОМИКИ И ФИНАНСОВ КАФЕДРА МЕЖДУНАРОДНОГО МЕНЕДЖМЕНТ А И.С. ВАРДАНЯН НАЦИОНАЛЬНО-СТРАНОВЫЕ АСПЕКТЫ МОТИВАЦИИ ПЕРСОНАЛА УЧЕБНОЕ ПОСОБИЕ ИЗДАТЕЛЬСТ ВО САНКТ-ПЕТЕРБУРГСКОГО ГОСУДАРСТ ВЕННОГО УНИВЕРСИТЕТ А ЭКОНОМИКИ И ФИНАНСОВ ББК 65.290- В Варданян И.С....»

«РОССИЙСКАЯ ЭКОНОМИЧЕСКАЯ АКАДЕМИЯ им. Г.В. ПЛЕХАНОВА В.А. БАРИНОВ АНТИКРИЗИСНОЕ УПРАВЛЕНИЕ Рекомендовано УМО в качестве УЧЕБНОГО ПОСОБИЯ для студентов, обучающихся по специальности 060700 Национальная экономика и по другим экономическим специальностям Москва ИД ФБК-ПРЕСС 2002 УДК 338.24 ББК 65.050.2 Б24 Автор: В.А. Баринов — д-р экон. наук, профессор кафедры государственного управления и менеджмента Российской экономической академии им. Г.В. Плеханова, член-корр. Международной академии наук...»

«Федеральное агентство по образованию АМУРСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ ГОУВПО АмГУ УТВЕРЖДАЮ Зав. кафедрой ВИ и МО Н.А. Журавель _2008 г. СОДРУЖЕСТВО НЕЗАВИСИМЫХ ГОСУДАРСТВ (СНГ) УЧЕБНО-МЕТОДИЧЕСКИЙ КОМПЛЕКС ПО ДИСЦИПЛИНЕ для специальности 032301 – Регионоведение Составитель: д.и.н., профессор Буянов Е.В. Благовещенск 2008 г. Печатается по решению редакционно-издательского совета факультета международных отношений Амурского государственного университета Е.В. Буянов Учебно-методический...»

«ПРИОРИТЕТНЫЙ НАЦИОНАЛЬНЫЙ ПРОЕКТ ОБРАЗОВАНИЕ РОССИЙСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ ДРУЖБЫ НАРОДОВ Г.Ф. ТКАЧ, В.М. ФИЛИППОВ, В.Н. ЧИСТОХВАЛОВ ТЕНДЕНЦИИ РАЗВИТИЯ И РЕФОРМЫ ОБРАЗОВАНИЯ В МИРЕ Учебное пособие Москва 2008 Инновационная образовательная программа Российского университета дружбы народов Создание комплекса инновационных образовательных программ и формирование инновационной образовательной среды, позволяющих эффективно реализовывать государственные интересы РФ через систему экспорта образовательных...»

«ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ ГОСУДАРСТВЕННОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ САНКТ-ПЕТЕРБУРГСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ ЭКОНОМИКИ И ФИНАНСОВ КАФЕДРА УГОЛОВНО-ПРАВОВОЙ ОХРАНЫ ЭКОНОМИЧЕСКИХ ОТНОШЕНИЙ МЕТОДИЧЕСКИЕ УКАЗАНИЯ ДЛЯ ПРОВЕДЕНИЯ ПРАКТИЧЕСКИХ ЗАНЯТИЙ ПО КУРСУ АДВОКАТУРА для специальности 030501 – Юриспруденция рок обучения: ИЗДАТЕЛЬСТВО САНКТ-ПЕТЕРБУРГСКОГО ГОСУДАРСТВЕННОГО УНИВЕРСИТЕТА ЭКОНОМИКИ И ФИНАНСОВ...»

«Федеральное агентство по образованию Государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования Санкт-Петербургский государственный инженерно-экономический университет Кафедра связей с общественностью и массовых коммуникаций А.А. Марков ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА СВЯЗЕЙ С ОБЩЕСТВЕННОСТЬЮ Учебное пособие Специальность 030602 – Связи с общественностью Санкт-Петербург 2011 УДК 659.4 ББК 76.006. 5я73 М 25 Рецензенты: Кафедра социологии и управления персоналом СПбАУЭ (зав. кафедрой д-р...»

«Белорусский государственный университет И.И. Пирожник Проблемы политической географии и геополитики (Учебное пособие для студентов географических специальностей университетов) Минск 2004 УДК 911.3 : 327 ББК 66. 4 П 33 Рецензенты: доктор экономических наук, профессор Л.В. Козловская кандидат географических наук, профессор Г.Я. Рылюк Печатается по решению Редакционно-издательского совета Белорусского государственного университета Пирожник И.И. П33 Проблемы политической географии и геополитики :...»

«Министерство образования и науки РФ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ ПРОФСОЮЗОВ ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ АКАДЕМИЯ ТРУДА И СОЦИАЛЬНЫХ ОТНОШЕНИЙ Факультет социально-экономический Кафедра экономики и менеджмента УТВЕРЖДАЮ Проректор по научной работе В.В.Кузьмин _ 2011 г. Программа вступительного экзамена в аспирантуру по специальности 08.00.05 Экономика и управление народным хозяйством (экономика, организация и управление предприятиями, отраслями, комплексами) Составитель рабочей программы:...»

«Костюнина Г.М. Ассоциация стран Юго-Восточной Азии (АСЕАН) // Международная экономическая интеграция: учебное пособие / Под ред. Н.Н.Ливенцева. – М.: Экономистъ, 2006. – С. 226-261. Костюнина Г.М. Ассоциация стран Юго-Восточной Азии (АСЕАН) 1. Цели и направления создания АСЕАН. Результаты интеграционных тенденций в 1960-80-е гг. Ассоциация стран Юго-Восточной Азии - АСЕАН (Association of South East Asian Nations - ASEAN) создана в 1967 г. в составе пяти государств Сингапура, Таиланда, Филиппин,...»

«ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ ГОСУДАРСТВЕННОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ САНКТ-ПЕТЕРБУРГСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ ЭКОНОМИКИ И ФИНАНСОВ КАФЕДРА МАРКЕТИНГА МЕТОДИЧЕСКИЕ УКАЗАНИЯ ПО КУРСУ МАРКЕТИНГ для студентов IV курса специальности Коммерция ИЗДАТЕЛЬСТВО САНКТ-ПЕТЕРБУРГСКОГО ГОСУДАРСТВЕННОГО УНИВЕРСИТЕТА ЭКОНОМИКИ И ФИНАНСОВ Рекомендовано научно-методическим советом университета Методические указания по курсу Маркетинг для студентов IV курса...»

«МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ РФ МОСКОВСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ ТЕХНОЛОГИЙ И УПРАВЛЕНИЯ имени К.Г. Разумовского ИНСТИТУТ МЕНЕДЖМЕНТА Учебно-методический комплекс дисциплины ТАМОЖЕННЫЕ ПОШЛИНЫ И РАСЧЕТЫ Для специальности 260501.65 – Товароведение и экспертиза товаров Форма обучения: заочная Сроки обучения: полная, сокращенная Москва 2012 УДК 664.6 К-72 Переработана, дополнена, обсуждена и одобрена на заседании кафедры гуманитарных и социально-экономических наук Филиала ФГБОУ ВПО МГУТУ...»

«МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ФЕДЕРАЛЬНОЕ ГОСУДАРСТВЕННОЕ БЮДЖЕТНОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ ОРЕНБУРГСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ИНСТИТУТ МЕНЕДЖМЕНТА Кафедра бухгалтерского учета и аудита БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ, АНАЛИЗ И АУДИТ Методические рекомендации по производственной преддипломной практике по специальности Оренбург 2011 1 УДК 657 ББК 65.052.2 Б 94 О б с у ж д е н ы на заседании кафедры бухгалтерского учета и аудита от 20 октября 2009 г.,...»

«ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ ГОСУДАРСТВЕННОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ САНКТ-ПЕТЕРБУРГСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ ЭКОНОМИКИ И ФИНАНСОВ КАФЕДРА РЕГИОНАЛЬНОЙ ЭКОНОМИКИ И ПРИРОДОПОЛЬЗОВАНИЯ РАБОЧАЯ ПРОГРАММА И МЕТОДИЧЕСКИЕ УКАЗАНИЯ К НАПИСАНИЮ РЕФЕРАТОВ ПО КУРСУ ОБЩАЯ ЭКОЛОГИЯ И ПРИРОДОПОЛЬЗОВАНИЕ (для студентов заочной формы обучения) ИЗДАТЕЛЬСТВО САНКТ-ПЕТЕРБУРГСКОГО ГОСУДАРСТВЕННОГО...»

«ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ ГОСУДАРСТВЕННОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ САНКТ-ПЕТКРБУРГСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ ЭКОНОМИКИ И ФИНАНСОВ КАФЕДРА ЦЕНООБРАЗОВАНИЯ И ОЦЕНОЧНОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ Н.В. ВЕЙГ ОЦЕНКА СТОИМОСТИ МАШИН И ОБОРУДОВАНИЯ Учебное пособие ИЗДАТЕЛЬСТВО САНКТ-ПЕРБУРГСКОГО ГОСУДАРСТВЕННОГО УНИВЕРСИТЕТА ЭКОНОМИКИ И ФИНАНСОВ 2009 Вейг Н.В. Оценка машин и оборудования: Учебное пособие. - СПб.: Изд-во СПбГУЭФ, 2009. – 124 с. Учебное пособие...»

«Томский государственный университет И.Б. Калинин ПРИРОДОРЕСУРСНОЕ ПРАВО ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ г. Томск 2000 1 Калинин И. Б. Природоресурсное право. Основные положения. – Томск, 2000. Ответственный редактор: профессор, доктор юридических наук В.М. Лебедев Рецензент: доцент, кандидат юридических наук С. Г. Колганова Предлагаемое учебное пособие рассчитано на студентов юридических Вузов, изучающих природоресурсное право. Может представлять интерес для читателей, интересующихся вопросами правового...»

«АНО Центр информационных стратегий Лучшие практики социаЛьно ориентированных нко – участников конкурса соДействие методическое пособие Москва 2013 ББК 66.4(0) :67.408/67.412 УДК 334.72:316.334.3 (470) Рецензенты: Николаева Е.Л., первый заместитель Председателя Комитета Государственной Думы Российской Федерации по жилищной политике и жилищно-коммунальному хозяйству, заместитель председателя Общероссийской общественной организации Деловая Россия, кандидат социологических наук Составители:...»

«В.В. КОВАЛЕВ ФИНАНСОВЫЙ МЕНЕДЖМЕНТ-1 Учебное пособие по Программе подготовки и аттестации профессиональных бухгалтеров Базовый курс Москва Издательский дом БИНФА 2011 1 Ковалев В.В. Финансовый менеджмент — 1: Учеб. пособие по Программе подготовки и аттестации профессиональных бухгалтеров. В пособии представлены основные положения базового курса финансового менеджмента в соответствии с Программой подготовки профессиональных бухгалтеров. Изложены теоретические положения и практические...»

«ЧАСТНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ ОБРАЗОВАНИЯ ИНСТИТУТ ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ Н.М. Лашкевич МЕЖДУНАРОДНАЯ ТОРГОВЛЯ Учебно-методический комплекс Минск 2010 УДК Л-32 Учебно-методический комплекс разработан м.э.н., старшим преподавателем ЧУО Института предпринимательской деятельности Лашкевич Н. М. Рекомендован к изданию кафедрой Коммерческой деятельности ЧУО Института предпринимательской деятельности (протокол №4 от 16.ноября 2010г.) Одобрен и утвержден на заседании Научно-методического Совета ЧУО...»

«ЯПРЕДПРИНИМАТЕЛЬ ! Методическое пособие по вопросам ведения предпринимательской деятельности для субъектов малого предпринимательства Красноярск 2007 УДК 658.2 ББК 65.29 Я11 ПОРТАЛ ПОДДЕРЖКИ МАЛОГО ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСТВА КРАСНОЯРСКОГО КРАЯ www.smb24.ru Получите информацию о государственной поддержке малого бизнеса БЕСПЛАТНО! Внесите информацию о своей компании, ее услугах и продуктах в каталог портала. Получите информацию и оформите подписку на конкурсы, аукционы и котировки единого Красноярского...»








 
© 2013 www.diss.seluk.ru - «Бесплатная электронная библиотека - Авторефераты, Диссертации, Монографии, Методички, учебные программы»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.