WWW.DISS.SELUK.RU

БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА
(Авторефераты, диссертации, методички, учебные программы, монографии)

 

Pages:     | 1 |   ...   | 2 | 3 || 5 |

«С.Б. Бокач, Л.П. Бокач, НАЛОГИ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ: КОСВЕННЫЕ НАЛОГИ Учебно-методическое пособие Благовещенск Издательство АмГУ 2012 ББК 65.261.4 Я73 Б76 Рекомендовано учебно-методическим ...»

-- [ Страница 4 ] --

Срок действия уведомления – не менее одного календарного месяца. В течение всего срока действия уведомления производители и импортеры должны наносить на пачки ту МРЦ, которая указана в уведомлении. Исходя из заявленных в уведомлении МРЦ, указанных на упаковке (пачке) сигарет или папирос, и количества этих упаковок (пачек), реализованных в отчетном налоговом периоде, налогоплательщик исчисляет расчетную стоимость табачных изделий, то есть определяет ту часть налоговой базы, которая соответствует адвалорной составляющей комбинированной ставки акциза.

Если в течение налогового периода производитель или импортер реализует сигареты и папиросы с различной МРЦ, то расчетная стоимость определяется как сумма двух показателей:

1) произведения старой МРЦ на количество пачек сигарет или папирос со старой 2) произведения новой МРЦ на количество пачек сигарет или папирос с новой Такая ситуация обычна для импорта. При ввозе на таможенную территорию России сигарет и папирос одной марки или одного наименования, но с разными МРЦ, расчетная стоимость устанавливается по партиям. Её определяют как произведение каждой МРЦ, указанной на единице потребительской упаковки (пачке) табачных изделий, на количество ввозимых единиц потребительской упаковки (пачек):

Кп– количество пачек, в которых импортированы табачные изделия;

МРЦ - максимальная розничная цена пачки одной партии.

. Алгоритм расчета налоговой базы для применения процентной ставки по каждой партии ввезенного подакцизного товара применяется следующий:

Кп - количество пачек;

Кк - коэффициент, учитывающий количество сигарет или папирос в соответствующих единичных упаковках (пачках), маркированных акцизными марками согласно установленному порядку;

Рс - расчетная стоимость для сигарет и папирос одной марки (наименования), исчисляемая исходя из максимальной розничной цены, по предыдущей формуле.

Есть особенности исчисления и уплаты акциза на реализацию произведенных легковых автомобилей, которые вызваны спецификой признания предмета обложения налогом.

Порядком исчисления и уплаты акцизов по легковым автомобилям в качестве физической характеристики облагаемого объекта принята мощность двигателя транспортного средства в киловаттах (или в лошадиных силах) по данным технического паспорта транспортного средства. Совместным приказом МВД России №495, Минпромэнерго России №192, Миэкономразвития России №134 от 23.06.2005г., в п.33,54 утвержденного Положения о паспортах транспортных средств и паспортах шасси транспортных средств определено условие для расчета налоговой базы. Установлено, что по легковым автомобилям предметом обложения акцизом должна являться физическая характеристика мощности в киловаттах (кВт). Это следует из требования п. ст. 193 НК РФ, которым ставки акциза дифференцированы в зависимости от мощности двигателя в рублях и копейках за единицу измерения, принятую в размере 14 руб. 00 коп.





за 0,75 кВт (1 л.с.) при введении закона в действие, с 2005 года – 15 руб и по состоянию на 2011 год – 27 руб.

Следовательно, основанием для уплаты акциза является мощность двигателя транспортного средства в его техническом паспорте (ПТС). Если она определена в кВт (1 л.с.), то сумма акциза будет рассчитываться делением показателя мощности по ПТС на норматив в 0,75 кВт. Затем, умножением результата на соответствующую ставку налога.

Данные иных технических документов независимо от того, какому количеству лошадиных сил этот показатель соответствует, не принимаются в расчет.

ОАО «Совгавань» выпускает легковые автомобили двух типов с мощностью двигателя 100 л.с.

и 90 л.с. согласно паспорту транспортного средства (ПТС). В техническом документе «Одобрение типа транспортного средства» мощность указана соответственно 102 л.с. и 91 л.с. При этом мощность в киловаттах соответствует данным ПТС.

При декларировании акциза, исходя из норм ст. 179, и 182 НК РФ, объектом налогообложения признается реализация на территории России лицами произведенных ими подакцизных товаров. Согласно ст. 193 НК РФ подакцизными товарами считаются автомобили легковые (ст.181 п.1 пп.6 НК РФ).

Суммы акциза, подлежащие уплате в бюджет, рассчитываются исходя из показателя мощности двигателей в киловаттах, указанного в паспорте конкретного технического средства и соответствующей ставки акциза.

Для автомобилей с мощностью двигателя до 67,5 кВт (90 л.с.) включительно в 2001 году установлена ставка 0 рублей за 0,75 кВт (1 л.с.), для автомобилей с мощностью двигателя свыше 67,5 кВт (90 л.с.) и до 112,5 кВт (150 л.с.) – 27 рублей за 0,75 кВт. Следовательно, расчет должен быть произведен по двум ставкам:

для первого вида автомобилей как 100 л.с. /0,75кВт х 27=3 600 руб за единицу реализованного транспортного средства;

для второго вида автомобилей как 90/0,75кВт х 0=0.

Не менее важно определить предмет налога и в операциях импорта автомобилей, который остается одним из наиболее высокорентабельных сегментов рынка.

Налоговая база для исчисления акцизов при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию России определяется в аналогичном порядке в зависимости от действующих ставок акцизов.

При исчислении акциза по твердым (специфическим) ставкам, установленным исходя из мощности двигателя, налоговая база рассчитывается по следующей формуле:

Нб Вт – ввезенный объем подакцизного товара (налоговая база);

– количество единиц подакцизного товара декларируемой партии, отнесенного к одной товарной позиции ТН ВЭД России (в единице измерения, за которую установлена данная налоговая ставка);





– коэффициент, учитывающий особенности единицы измерения, а именно:

мощность двигателя легкового автомобиля, мотоцикла (используется в расчете, если налоговая ставка установлена за единицу измерения технической характеристики легкового автомобиля, мотоцикла) [(п.17 Инструкции)].

ООО «АТИК» ввозит на российскую территорию легковой автомобиль с мощностью двигателя свыше 150 л. с., выпущенный в свободное обращение. Данный объект является подакцизным товаром (пп. 6 п. 1 ст. 181).

Объектом налогообложения по налогам, взимаемым при импорте товаров, является сам факт их ввоза на территорию РФ, а не помещение его под конкретный налоговый режим.

Суммы акциза, подлежащие уплате в бюджет, рассчитываются исходя из показателя мощности двигателей в киловаттах, указанного в паспорте конкретного технического средства и соответствующей ставки акциза. Установленная по нему ставка составляет 181 руб. 00 коп. за 0,75 кВт или 1 л. с. (п. ст. 193 НК РФ).

Таким образом, ввоз на таможенную территорию РФ такого автомобиля облагается акцизом по ставке 181 руб. в за 1 л. с. Причем, в пункте 2 статьи 199 Налогового кодекса РФ сказано, что суммы налога, фактически уплаченные при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию РФ, учитываются в стоимости указанных товаров, если иное не предусмотрено п. 3 данной статьи. В то же время, согласно пункту 2 статьи 200 НК РФ, вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров, либо уплаченные при их ввозе на территорию РФ.

В случае передачи легкового автомобиля в качестве вклада в уставный капитал ООО суммы акциза, уплаченные таможенным органам, вычету не подлежат, поскольку они должны учитываться в его стоимости на основании абз. 2 п. 2 ст. 199 НК РФ. Подобный вычет предусматривается только в отношении таких ввезенных на таможенную территорию РФ подакцизных товаров, которые в дальнейшем будут использованы в качестве сырья для производства других подакцизных товаров (п. 2 ст. 200 НК РФ).

Таким образом, определение налоговой базы требует соблюдения установленной законодательно расчетной методики применительно к видам облагаемых операций по действующим ставкам, включая раздельный учет предмета обложения соответственно ставкам акциза у налогоплательщика.

При реализации (передаче) подакцизных товаров день отгрузки, возмездной передачи права собственности на подакцизный товар продавцом-производителем, признаётся датой исчисления налога (ст. 39 п. 2, 195 НК РФ).

При обычной продаже – реализации (передаче) подакцизных товаров (в том числе и через посредников) датой их отгрузки (передачи) товаров считают дату первого по времени составления первичного документа. К ним относятся товарная накладная (по форме №ТОРГ-12) или накладная на отпуск материалов на сторону (по форме М-15), оформленная на покупателя (заказчика) этих товаров.

Данное требование действует и при отгрузке их структурному подразделению организации, осуществляющему розничную реализацию подакцизных товаров (ст. п. 2). Так, если организация производит автомобильный бензин и реализует его через собственную автозаправочную станцию (АЗС), то она должна начислить акциз по этой операции на дату передачи бензина на АЗС.

Не влияют на дату исчисление акциза особые условия договоров перехода права собственности на отгружаемую продукцию к оптовой организации в момент её получения. У производителя алкогольной продукции возникает обязанность по уплате акциза независимо от договорных условий не в момент получения этой продукции оптовой организацией, а на день ее отгрузки.

Есть особенности признания даты при импортных операциях. При помещении подакцизных товаров под режим свободной таможенной зоны, при вывозе с территории особых экономических зон (ОЭЗ)} на остальную часть таможенной территории России и (или) отчуждении в пользу лиц, не являющихся резидентами ОЭЗ, стоимость и количество подакцизных российских товаров определяются на день принятия таможенной декларации таможенным органом.

Стоимость товаров для целей исчисления акцизов устанавливается с пересчетом валютной выручки в рубли по курсу Банка России на дату реализации (отгрузки) товаров, подтвержденную соответствующими документами (ст. 187, ст. 191 п. 5 НК РФ).

Сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет производителем подакцизных товаров из давальческого сырья, рассчитывается исходя из количества этих товаров, переданных им собственнику сырья по акту приема-передачи (табл.1 п.1).

Особенностью определения даты передачи подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, является оформление факта сдачи грузополучателю переработчиком товара (по качеству, количеству, массе и комплектности в соответствии с правилами приемки товаров и условиями договора) с применением приемо-сдаточных документов – актов приема-передачи. Датой передачи признается день подписания акта приема-передачи подакцизных товаров, в соответствии с которым и производится исчисление акциза.

Условия заполнения плательщиком акциза налогового регистра по налоговой базе Исчисление АКЦИЗА по КНИГЕ ПРОДАЖ, НК РФ (по дате оплаты ранее отгрузки), 4) вклад в уставные кооперативов, взносы товарищей;

По операции получения (оприходования) денатурированного этилового спирта организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, датой получения этого спирта признается день его получения (оприходования) этой организацией (ст. 182 п.1, пп.20 НК РФ).

По операции получения прямогонного бензина организацией, имеющей свидетельство на переработку прямогонного бензина, также особо оговорена дата признания объекта обложения акцизом.

Получением прямогонного бензина признается приобретение прямогонного бензина в собственность. Датой его получения является день передачи права собственности от одного лица (производителя) другому лицу, имеющему свидетельство на переработку этого бензина, то есть датой получения прямогонного бензина признается день его получения указанной организацией (ст. 182 п. 1 пп. 21 НК РФ). Таким образом, бензин считается переданным покупателю в момент его отгрузки по дате, приведенной в товаросопроводительных документах. Следовательно, с этой же даты у покупателя возникает право собственности на отгруженный ему прямогонный бензин, а при наличии у него свидетельства на переработку этого бензина – обязанность налогоплательщика начислить по полученному объему акциз.

Выявляемые инвентаризациями излишки подакцизных товаров (имущества) приходуются по рыночной стоимости на дату их проведения, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации. В связи с общим правилом выявленные и оприходованные по рыночной стоимости излишки подакцизного товара (продукции) подлежат включению в налоговую базу при исчислении суммы акциза по операциям их получения (ст. 182 п. 1 пп.20 и 21 НК РФ). По недостаче подакцизных товаров датой её признания является день обнаружения недостачи [за исключением случаев недостачи в пределах норм естественной убыли]. С момента обнаружения у производителя подакцизных товаров их недостачи сверх утвержденных норм естественной убыли на него возлагается обязанность налогоплательщика исчислить и уплатить акциз по этим товарам, как реализованным в общеустановленном порядке.

Таким образом, особенность предмета и объекта налогообложения ставит определение даты исчисления акциза в зависимость от вида хозяйственной операции, в которых есть реализация, а также и получение подакцизного товара, требуя построения учетной политики и ведения обязательных регистров учета для налоговых расчетов.

По общему правилу суммы акциза, уплаченные покупателем при приобретении подакцизных товаров, учитываются в стоимости приобретенных подакцизных товаров (табл.2 гр.3).

В то же время НК РФ не содержит норм, предусматривающих уменьшение налоговой базы на объем выявленной при инвентаризации недостачи вышеуказанных товаров, так же как и уменьшение начисленной при их получении суммы акциза на сумму акциза в части этой недостачи.

Налоговые вычеты применяются, когда приобретенные подакцизные товары используются в качестве сырья для производства других подакцизных товаров. Право на налоговые вычеты получает налогоплательщик, уплативший продавцу подакцизного товара сумму акциза в цене за покупаемое сырье. При определении суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет по итогам налогового периода, он уменьшает исчисленную сумму акциза по таким подакцизным товарам на налоговые вычеты.

Вычет можно сделать, если выполнены следующие условия:

1) сырье должно быть списано на производство реализованных или переданных подакцизных товаров;

2) сырье должно быть оплачено, вычет производится на основании расчетных документов и счетов-фактур производителя сырья, в которых сумма акциза выделена отдельно;

3) налоговая база по сырью и произведенным из него товарам должна измеряться в одинаковых единицах.

Данные правила косвенного налогообложения позволяют исключить каскадное увеличение стоимости конечного продукта.

Пример Ликероводочный завод (ЛВЗ) приобрел у спиртзавода (производителя) 1000 литров 96%-ного этилового спирта. Спирт оплачен платежным поручением, в том числе в составе стоимости спирта ЛВЗ перечислил этому спиртзаводу-поставщику акциз в размере 25150 руб.

Из спирта ЛВЗ произвел и реализовал в июле 2400 литров водки. С реализованной водки ЛВЗ должен начислить акциз 201 600 руб. = (2400 л * 40% х 210 руб.).

Решение.

Поскольку налоговая база по спирту и водке измеряется одинаково - в литрах безводного спирта, из начисленной суммы акциза по водке можно вычесть уплаченную сумму акциза («входной акциз») по спирту - 25 150 руб.

По итогам июля ЛВЗ должен заплатить в бюджет 201 600 - 25 150 = 176 450 руб.

Однако при приобретении сырья у перепродавцов такой вычет не положен. В данном случае сумму акциза включают в стоимость этих товаров. Такое же правило действует и при приобретении подакцизных товаров, не используемых для производства других подакцизных товаров.

Ликероводочный завод закупил у спиртзавода 10 000л спирта этилового ректификованного из пищевого сырья, произвел в налоговом периоде из этого спирта и реализовал 10 718 л водки крепостью 45% и 46 787 л винного напитка крепостью 8,5%.

Налоговая база по каждому из вышеперечисленных видов алкогольной продукции определяется как произведение количества каждого ее вида (в литрах) на процентное содержание в нем этилового спирта, в том числе: по водке – 4823,1 л = (10 718 л * 45: 100); по винным напиткам – 3976,9 л = (46 787 л * 8,5:

100).

На 2010 год ставки акциза установлены в следующих размерах:

на водку - 210 руб. за 1 л содержащегося в ней безводного этилового спирта;

на винные напитки (с объемной долей этилового спирта до 9% включительно) - 158 руб. за 1 л содержащегося в них безводного этилового спирта;

на спирт этиловый – 30,5 руб за 1 л безводного этилового спирта.

Сумма акциза на алкогольную продукцию, произведенную ликероводочным заводом из закупленного спирта, составит (исходя из налоговой базы, пересчитанной на безводный спирт) по водке – 1 руб.= (4823,1 л * 210 руб./л); по винным напиткам – 628 350, 2 руб.= (3976,9л * 158 руб./л).

Содержание в спирте этиловом, использованном в качестве сырья для производства вышеперечисленной алкогольной продукции, безводного спирта составляет 88% объема. Соответственно количество безводного спирта в закупленном спирте составило 8800 л = (10 000 л * 88:100), а сумма акциза, уплаченная спиртзаводу в цене приобретения спирта, - 268 400 руб. = (8800 л * 30 руб. 50 коп.).

Сумма акциза, уплаченная по спирту, должна распределиться по каждому виду произведенной из него алкогольной продукции в соответствии с фактическим содержанием в ней этого спирта:

в водке – 147 104 руб.= (4823,1 л * 30, 5 руб./л); в винных напитках – 121 295,45 руб.= (3976,9 л * 30, руб./л). Всего: 268 399,45 руб. = (147 104 руб. + 121 295,45 руб.).

Таким образом, сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, должна составить: по водке – 865 747 руб.= (1 012 851 руб. – 147 104 руб.); по винным напиткам – 507 054, руб.= (628 350,2 руб. – 121 295,45 руб.).

Особое значение приобретает ставка акциза. Как выше отмечалось, если и на сырье, и на произведенный из него подакцизный товар установлена ставка одного и того же размера, то, благодаря праву на вычет, сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет, будет равна нулю.

Организация приобрела наливом 15 000 л пива с содержанием объемной доли спирта этилового 6% и 3500 л пива с содержанием объемной доли спирта этилового 9%, осуществила его розлив в бутылки и реализовала.

С реализации произведенного подакцизного товара (бутылочного пива), она должна исчислить акциз. Начисление по операции реализации разлитого пива составит 184 000 руб.= [(15000 л * 9 руб.) + (3500 л * 14 руб.)]. При этом сумма акциза, уплаченная в составе цены пива, приобретенного наливом, также составляет 184 000 руб., в связи с чем к уплате в бюджет причитается 0 руб.

Получение права на вычет суммы акциза производителем денатурированного спирта, имеющим свидетельство на его производство, обусловлено представлением налоговому органу подтверждающих уплату акциза документов в случае, если он реализует спирт организации, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции (ст. 200 п. 12, ст. 201 п. 12 НК РФ).

В свою очередь, организация – покупатель денатурированного этилового спирта, имеющая свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, получает право на налоговый вычет. Суммы акциза, принимаемые к уменьшению налоговой обязанности, принимаются в размере, начисленном ею при получении этого спирта в том налоговом периоде, в котором организация налогоплательщик фактически направляет его на производство неспиртосодержащей продукции (при таком же условии представления документов налоговому органу: ст. 200 п. 11 и ст. 201 п. 11 НК РФ).

Пример Завод-производитель, имеющий свидетельство на производство денатурированного этилового спирта, реализовал в марте предприятию ЗАО «Кристалл-Амур», имеющему свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, 50 000 л денатурированного спирта (в пересчете на безводный спирт). На дату отгрузки покупателю выставлен счет-фактура продавцом.

Решение.

Продавец должен по операции реализации спирта начислить акциз в размере 1 525 000 руб.= [( 000 л * 30 руб. 50 коп./л)]; (ст. 182 п. 1 пп. 1 НК РФ).

В момент оприходования приобретенных у вышеуказанного производителя 50 000 л денатурированного этилового спирта предприятие-покупатель начисляет акциз в этом же размере (ст. п. 1 пп 20).

Завод-производитель–продавец денатурированного этилового спирта после получения от предприятия-покупателя реестров выставленных ей счетов-фактур с отметкой налогового органа, подтверждающей получение денатурата и начисления по нему соответствующей суммы акциза, а также представления в налоговый орган уведомительных документов производит налоговые вычеты начисленного акциза (ст. 201 п. 12 НК РФ).

Таким образом, сумма акциза, подлежащая уплате продавцом в бюджет по этой операции реализации спирта, составит 0 руб. (1 257 500 руб. - 1257 500 руб.). В результате получения производителем-продавцом права на вычет начисленной суммы акциза реализация осуществляется по цене без акциза (ст. 198 п. 1 и 9 НК РФ). При этом налоговые вычеты суммы акциза приводятся в налоговой декларации, отражающей вышеуказанную реализацию, если одновременно с этой декларацией представляются документы, подтверждающие право производителя на установленные п. 12 ст. Предприятие-покупатель не включает сумму акциза, начисленную по полученным объемам денатурированного этилового спирта, в стоимость этого спирта и принимает ее к вычету на дату передачи спирта на производство неспиртосодержащей продукции при условии представления в налоговый орган указанных выше документов. Отражение в учете данных операций производится в следующей последовательности. При получении экземпляра счета-фактуры на 50 000л сумма акциза проводится по кредиту счета 60 и дебету счета 19, субсчету «Акциз по приобретенному сырью и материалам». Затем после уведомления от налогового органа сумма принимается к вычету по дебету счета 68 и кредиту счета 19. В итоге уплате в бюджет также подлежит сумма, равная 0 руб. (1257 500 руб. - 1257 500 руб.) [ст. 199 п.

4; ст. 201 п. 11НК РФ].

Если приобретенный имеющей свидетельство организацией денатурат на производство неспиртосодержащей продукции не передается, а используется для каких-либо иных целей, сумма акциза, начисленная по полученным объемам, включается в стоимость этого спирта и вычету не подлежит. Также нет права на вычеты у производителя - продавца денатурированного этилового спирта, не имеющего свидетельства на его производство. Поэтому сумму акциза, начисленную по операции реализации денатурированного этилового спирта (1257 500руб.), производитель должен уплатить в бюджет. Соответственно сформировать цену этой реализации с учетом уплаченного им акциза.

Действующим порядком акцизного налогообложения установлены особые процедуры применения обложения акцизами производителей, работающих на давальческом сырье.

Отличительным признаком договора на переработку давальческого сырья является то, что переработчик не приобретает сырье у собственника и соответственно не оплачивает его. Стоимость этого сырья в составе затрат, которые принимаются к вычету при определении налога на прибыль, не учитывается15. Это означает отсутствие у переработчика права на налоговые вычеты.

Если у организации-покупателя денатурированного этилового спирта нет свидетельства на производство неспиртосодержащей продукции, то независимо от наличия соответствующего свидетельства у производителя-продавца этого спирта конечный результат будет таким же, как и в предыдущем варианте. Поскольку производитель спирта в связи с его реализацией организации, не имеющей свидетельства на производство неспиртосодержащей продукции, не имеет права на вычеты начисленного акциза, он включает его в цену реализуемого спирта. При этом у организации-покупателя при получении этого спирта не возникает обязанности по начислению на него акциза. Соответственно при передаче приобретенного этой организацией спирта на производство неспиртосодержащей продукции в затраты на это производство включается стоимость спирта по цене с акцизом.

Вправе производить налоговые вычеты налогоплательщики, имеющие свидетельство на производство прямогонного бензина и передающие этот бензин на давальческих началах на производство продукции нефтехимии лицам, имеющим свидетельство на переработку прямогонного бензина (ст. 200 п.4 НК РФ). В то же время как у производителей прямогонного бензина, не имеющих соответствующего свидетельства, права на налоговый вычет нет.

Пример НК РФ налоговые вычеты, в том числе реестры счетов-фактур по спирту, реализованному в налоговом периоде, за который представлена декларация.

Если же право на вычеты возникает у производителя денатурата в последующих налоговых периодах, то начисленная по реализованным объемам спирта сумма акциза должна быть уплачена в бюджет и принята к вычету в том налоговом периоде, в котором у налогоплательщика будут в наличии все установленные п. 12 ст. 201 НК РФ документы. При этом в любом случае отгрузка производителем денатурата имеющей соответствующее свидетельство организации-покупателю должна осуществляться по цене без акциза.

Следует иметь в виду, что право на установленные п. 11 ст. 200 НК РФ налоговые вычеты суммы акциза, начисленной по приобретенному денатурату, организация, имеющая соответствующее свидетельство, получает в период действия этого свидетельства и в том налоговом периоде, в котором этот спирт фактически использован для производства неспиртосодержащей продукции.

Следовательно, если этот спирт приобретен такой организацией в одном налоговом периоде, а использован для производства неспиртосодержащей продукции в последующих периодах, то при условии соблюдения установленного порядка сумма акциза, начисленная этой организацией при приобретении спирта, подлежит вычетам по мере списания стоимости этого спирта на производство неспиртосодержащей продукции.

давальческие материалы - это материалы, принятые организацией от заказчика для переработки или изготовления продукции без оплаты их стоимости.

Нефтеперерабатывающий завод – НПЗ-1, имеющий свидетельство на производство прямогонного бензина, передал 50 т этого бензина, произведенного им из собственного сырья, на давальческих началах на переработку в продукцию нефтехимии нефтехимическому заводу - НХЗ, имеющему свидетельство на переработку прямогонного бензина.

Решение По этой передаче НПЗ-1 должен исчислить сумму акциза в размере 214 500 руб.= [(50 т * 290руб./т)] (ст.182 п.1 пп. 12 НК РФ). При представлении НПЗ в налоговые органы уведомительных документов начисленная сумма акциза принимается к вычету, в результате сумма акциза к уплате в бюджет составит 0руб (ст. 201 п. 14 пп. 1НК РФ.

Однако косвенный принцип акцизного налогообложения требует отслеживания источника получения подакцизного товара.

Возможна ситуация, когда НХЗ произведенный прямогонный бензин из давальческого сырья передает на основании распорядительных документов собственника на давальческой основе на переработку другому нефтехимическому заводу, имеющему свидетельство на переработку прямогонного бензина. В таком случае такая же сумма акциза, начисленная этим НХЗ, также подлежит вычетам, но уже после представления налоговому органу подтверждающих такое право документов (ст. 182 п. 1 пп. 72, ст.

201 п. 14 НК РФ).

Право налогоплательщиков, направляющих прямогонный бензин для производства продукции нефтехимии, на вычет суммы акциза, начисленной по прямогонному бензину, обусловлено представлением ряда документов.

Налоговому органу представляются любые из перечисленных ниже документов, подтверждающих факт передачи прямогонного бензина для производства продукции нефтехимии самим этим налогоплательщиком или организацией, оказывающей ему услуги по данной переработке, а именно:

- накладной на внутреннее перемещение;

- накладной на отпуск материалов на сторону;

- лимитно-заборной карты;

- акта приема-передачи сырья на переработку;

- акта приема-передачи между структурными подразделениями налогоплательщика;

- акта списания в производство.

Налогоплательщики имеют право на налоговые вычеты только в том налоговом периоде, когда полученный ими прямогонный бензин фактически использован для производства продукции нефтехимии.

Установлено, что налогоплательщики, у которых есть свидетельство на производство прямогонного бензина, имеют право на вычет суммы акциза, начисленной при реализации этого бензина лицам, имеющим свидетельство на его переработку.

Вышеуказанные вычеты производятся при представлении производителем - продавцом прямогонного бензина в налоговый орган копии договора с покупателем этого бензина, имеющим свидетельство на его переработку, и реестра счетов-фактур с отметкой налогового органа покупателя.

Пример НПЗ, имеющий свидетельство на производство прямогонного бензина, произвел 150 т прямогонного бензина из собственного сырья и в этом же месяце реализовал его производителю продукции нефтехимии, имеющему свидетельство на переработку прямогонного бензина.

Решение.

НПЗ должен начислить акциз в размере 643 500 руб. (150 т * 4290 руб./т). При представлении НПЗ в налоговый орган документов сумма налоговых вычетов будет равна сумме акциза, начисленной при реализации произведенного прямогонного бензина, то есть 643 500 руб. Таким образом, сумма акциза, которую должен уплатить в бюджет НПЗ, равна нулю.

В свою очередь, производитель продукции нефтехимии, имеющий свидетельство на переработку прямогонного бензина, по операции получения (приобретения в собственность) этого бензина также исчисляет акциз в сумме 643 500 руб. (150 т * 4290 руб./т). При передаче полученного прямогонного бензина в производство он вправе принять к вычету ранее исчисленную сумму акциза. Соответственно сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет по приобретенному прямогонному бензину, также равна нулю.

Если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму акциза, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения, то налогоплательщик не уплачивает акциз за этот налоговый период, а сумма вышеуказанного превышения подлежит зачету в счет текущих и (или) предстоящих в следующем налоговом периоде платежей по акцизу.

Пример Организация, имеющая свидетельство на переработку прямогонного бензина, закупила для производства продукции нефтехимии в январе текущего года 500 т прямогонного бензина и в феврале т прямогонного бензина. По операциям его получения она должна исчислить акциз в следующих суммах:

за январь – 2 145 000 руб. (500 т * 4290 руб./т);

за февраль – 3 003 000 руб. (700 т * 4290 руб./т).

На производство продукции нефтехимии было списано прямогонного бензина:

в январе - 500 т; в феврале - 600 т; в марте - 100 т.

Решение.

Сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет по приобретенному прямогонному бензину, составит: в январе - 0 руб. = (2 145 000 руб. – 2 145 000 руб.); в феврале - 429 000 руб.= [3 003 000 руб. - (600 т х 4290 руб./т)].

Уплата суммы акциза, начисленной по прямогонному бензину, полученному организацией в феврале, должна быть произведена не позднее 25 мая (ст. 204 п. 3.1 НК РФ). Поскольку в марте прямогонный бензин не поступал, то в этом налоговом периоде возникало превышение налоговых вычетов в сумме 429 000 руб. (100 т * 4290 руб./т), которая подлежала зачету (ст. 202 п. 5НК РФ). При этом в соответствии с п. 5 ст. 204 НК РФ декларация за март, отражающая вышеуказанное превышение, должна была быть представлена в налоговый орган налогоплательщиком, имеющим свидетельство на переработку прямогонного бензина, не позднее 26 июня. Таким образом, вышеуказанное превышение может быть зачтено в счет платежей суммы акциза, начисленной по прямогонному бензину, полученному в феврале, только в случае, если декларация за март года, отражавшая вышеуказанное превышение, была представлена в налоговый орган до наступления срока уплаты акциза за февраль.

Если декларация за март, отражавшая это превышение, была представлена в налоговый орган после срока уплаты акциза для начисленной по операциям приобретения прямогонного бензина в феврале, то произведенные платежи уже не рассматриваются как текущие или предстоящие.

В данном случае это превышение должно было быть погашено за счет текущих или предстоящих платежей сумм акциза, начисленных по операциям получения этого бензина в последующих налоговых периодах (например, в апреле).

Возможен другой вариант. Организация из 500 т приобретенного в январе прямогонного бензина использовала 300 т в качестве сырья для производства продукции нефтехимии, а 200 т реализовала другому предприятию для производства автомобильного бензина. В таком случае вычетам, подлежала только сумма акциза, начисленная по 300 т прямогонного бензина, переданного в производство продукции нефтехимии, то есть 1287 000 руб. (300 т * 4290 руб./т) [ст. 200 п. 15 НК РФ].

Сумма акциза, уплаченная организацией по прямогонному бензину, реализованному другому предприятию, то есть 858 000 руб. (200 т * 4290 руб./т), налоговым вычетам не подлежала.

В итоге сумма акциза, подлежавшая уплате в бюджет по приобретенному организацией прямогонному бензину, составила 531 400 руб. (1 328 500 руб. - 797 100 руб.) и должна быть включена в стоимость прямогонного бензина, реализованного покупателю (ст. 199 п. 4 пп 2 НК РФ).

Если в качестве сырья налогоплательщик использует не покупное, а полученное на давальческой основе сырье, то вычету подлежат суммы акциза, уплаченные собственником этого сырья при его передаче. Такой налоговый вычет налогоплательщик сможет получить только при представлении им копий платежных документов с отметкой банка, подтверждающих либо факт уплаты акциза в бюджет собственником давальческого сырья, либо факт оплаты этим собственником стоимости сырья по ценам, включающим акциз (ст. 201 п. 1 НК РФ).

ООО «Томь» произвела 300 т автомобильного бензина марки А-80, который передала на давальческих началах нефтеперерабатывающему заводу (НПЗ) с целью получения путем смешения с высокооктановыми добавками автомобильного бензина марки АИ-98.

Решение При передаче бензина марки А-80 на переработку на давальческой основе организация-давалец начислит акциз в сумме 876 900 руб. (300 т * 2923 руб.). НПЗ-переработчик при передаче собственнику сырья произведенного им автомобильного бензина марки АИ-98 в количестве 450 т начислит акциз и произведет налоговый вычет акциза, начисленного этим собственником, в результате чего сумма акциза к уплате НПЗ в бюджет составит 919 500руб. [(450 т * 3992 руб.) - 876 900 руб.].

Если ООО «Томь» закупает автомобильный бензин А-80 и отдает его НПЗ на переработку путем смешения в автомобильный бензин АИ-95, а затем самостоятельно осуществляет переработку полученного от НПЗ бензина АИ-95 в автомобильный бензин АИ-98, то последовательность учетных процедур следующая.

Право собственности на подакцизный товар (автомобильный бензин АИ-95) возникает у организации-собственника не в результате договора купли-продажи (поставки), а в связи с переработкой принадлежащего ей сырья на основании договора подряда (переработки). Это означает, что перехода права собственности от переработчика (подрядчика) к давальцу (заказчику) на этот бензин не происходит, поскольку, заключая договор переработки давальческого сырья, собственник этого сырья приобретает и соответственно оплачивает не выработанный из него товар, а услугу производственного характера (ст. ГК РФ).

Следовательно, плательщик акциза, использующий для самостоятельного производства подакцизных товаров другой подакцизный товар, который им не приобретен, а произведен на давальческой основе из принадлежащего ему сырья, не имеет права на налоговые вычеты, установленные п. 2 ст. 200 НК РФ.

Плательщик акциза – НПЗ, переработавший на давальческой основе подакцизное сырье (бензин Ав другой подакцизный товар (бензин АИ-95), может реализовать его или передать собственнику. При передаче этого товара собственнику – ООО «Томь» НПЗ обязан предъявить ему к оплате сумму акциза, начисленного по этой передаче, выделив сумму отдельной строкой в расчетных документах и счетахфактурах (ст. 198 п. 1; ст. 182 п. 1, пп. 7 НК РФ).

Сумма акциза, предъявленная налогоплательщиком-переработчиком собственнику давальческого сырья, относится собственником на стоимость произведенных из вышеуказанного сырья подакцизных товаров.

Исключение составляют случаи передачи этих товаров для дальнейшего производства подакцизных товаров (ст. 199 п. 2 НК РФ). Сумма акциза, предъявленная налогоплательщикомпереработчиком собственнику давальческого сырья, не относится на стоимость произведенных из этого сырья подакцизных товаров и подлежит вычету только в случае, если эти товары передаются вышеуказанным собственником в качестве давальческого сырья для производства других подакцизных товаров.

При этом уменьшение производится на основании копий первичных документов, подтверждающих факт предъявления переработчиком, осуществившим первичную переработку давальческого сырья в другой подакцизный товар, собственнику этого сырья сумм акциза, уплаченных по вышеуказанной переработке. Такими документами являются акт приема-передачи произведенного подакцизного товара, акт выработки, акт возврата этого товара в производство и платежные документы с отметкой банка, подтверждающей факт оплаты собственником сырья стоимости его первичной переработки с учетом акциза.

Соответственно если переработка произведенного из давальческого сырья подакцизного товара (автомобильного бензина АИ-95) в другой подакцизный товар (автомобильный бензин АИ-98) осуществляется организацией-собственником самостоятельно без его передачи на переработку на давальческой основе, то норма п. 3 ст. 200 НК РФ на данный случай не распространяется.

Возможен вариант, когда организация-собственник ООО «Томь» вновь на давальческой основе передает полученный от НПЗ (НПЗ-1) автомобильный бензин АИ-95 на дальнейшую переработку в автомобильный бензин АИ-98 другому НПЗ (НПЗ-2). При этом сумма акциза, предъявленная НПЗ- собственнику вышеуказанного сырья, последним на стоимость подакцизных товаров, передаваемых на вторичную переработку на давальческой основе, не относится и подлежит вычету (ст. 199 п. 2-3 НК РФ).

Таким образом, в рассматриваемом случае НПЗ-2, осуществивший переработку переданного ему на давальческой основе автомобильного бензина АИ-95 в автомобильный бензин АИ-98, имеет право на уменьшение суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет по операции передачи бензина АИ- собственнику, на сумму акциза, уплаченную вышеуказанным собственником НПЗ-1, осуществившим производство бензина АИ-95 из принадлежащего этому собственнику бензина А-80.

При этом НПЗ-2, осуществивший на давальческой основе переработку автомобильного бензина АИ-95 в автомобильный бензин АИ-98, также обязан предъявить к оплате собственнику давальческого сырья сумму акциза, которую он (НПЗ-2) должен уплатить в бюджет по операции передачи этому собственнику произведенного им автомобильного бензина АИ-98..

Следовательно, в расчетных документах и счетах-фактурах, выставленных НПЗ-2 собственнику, к оплате предъявляется сумма акциза, фактически уплаченная этим НПЗ-2 в бюджет, то есть сумма, уменьшенная на вычеты (ст. 200 п. 3 НК РФ).

В рассматриваемом случае собственник давальческого сырья ООО «Томь» косвенным образом (то есть посредством оплаты работы НПЗ-1, осуществившему переработку автомобильного бензина А-80 в автомобильный бензин АИ-95, и НПЗ-2, переработавшему этот бензин в автомобильный бензин АИ-98) уплатил акциз как по бензину АИ-98, так и по использованному в качестве сырья для его производства бензину АИ-95.

На основании изложенного собственник должен осуществлять реализацию автомобильного бензина АИ-98 по отпускной цене, сформированной с учетом сумм акциза, уплаченных им как НПЗ-1, так и НПЗ-2.

Налоговые вычеты в рассмотренных хозяйственных операциях обосновываются документами, подтверждающими уплату акцизов поставщиками.

Вычетам из начисленной суммы акциза подлежит акциз, исчисленный по подакцизным товарам (за исключением нефтепродуктов), безвозвратно утерянным в процессе их производства, хранения, перемещения и последующей технологической обработки. При этом сумма акциза вычитается только в той части товаров, потери которых соответствуют нормам технологических потерь и (или) естественной убыли, утвержденным уполномоченным федеральным органом исполнительной власти для соответствующей группы товаров. Термины "естественная убыль" и "нормы естественной убыли" определены в Методических рекомендациях по разработке норм естественной убыли, в том числе:

- естественная убыль товарно-материальных ценностей - это потеря (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), являющаяся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров;

- норма естественной убыли - это допустимая величина безвозвратных потерь от недостачи и (или) порчи товарно-материальных ценностей;

- норма естественной убыли, применяющаяся при хранении ценностей, - это допустимая величина безвозвратных потерь (естественной убыли), определяемая за время хранения товара путем сопоставления его массы с массой товара, фактически принятой на хранение;

- норма естественной убыли, применяющаяся при транспортировке ценностей, - это допустимая величина безвозвратных потерь (естественной убыли), определяемая путем сопоставления массы товара, указанной отправителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с массой товара, фактически принятой получателем17.

Нормы естественной убыли указываются в процентах к массе (количеству) товара (в зависимости от климатических зон) и, как правило, устанавливаются для двух периодов года: осенне-зимнего (с 1 октября по 31 марта) и весенне-летнего (с 1 апреля по 30 сентября).

Размер естественной убыли определяется по каждому товару отдельно умножением количества товара на установленную для этого товара норму естественной убыли по следующей формуле:

Пеу – величина потерь вследствие естественной убыли;

Кт – количество произведенного товара;

Неу – норма естественной убыли, в %.

Нормы не распространяются на операции получения денатурированного этилового спирта организациями, имеющими свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, а также и на операции получения прямогонного бензина организацией, имеющей свидетельство на переработку прямогонного бензина. Это обусловлено тем, что приобретаемые данными лицами спирт или прямогонный бензин используется ими в качестве сырья для производства (в первом случае– неспиртосодержащей продукции, а - временные нормы естественной убыли виноматериалов и вин, коньячных спиртов и коньяков при перевозке железнодорожным, водным, автомобильным транспортом и осуществлении транспортных операций, утвержденные постановлением Госснаба СССР от 05.10.1985 N 111;

- с 13 марта 2007 года применяются нормы естественной убыли этилового спирта при хранении, утвержденные приказом Минсельхоза России от 12.12.2006 N 463.

Постановление Правительства РФ от 12.11.2002 № 814 "О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально- производственных запасов".

во втором случае – продукции нефтехимии) и реализации (транспортировке) не подлежит.

Спиртзавод произвел в марте 3500 л этилового спирта крепостью 88% и реализовал его в апреле года. При отгрузке этого спирта покупателям сливом из резервуаров в автомобильные цистерны в результате розлива образовались потери в количестве 10 л спирта. Норма естественной убыли установлена для периода с октября по март в размере 0,025%, для периода с апреля по сентябрь - в размере 0,04% (приказ Минсельхоза России от 14.06.2007 №323 "Об утверждении норм естественной убыли").

Решение.

Расчетное количество безводного спирта в произведенном объеме продукции равно 3080 л = (3500 л * 88:

100). Акциз, подлежащий уплате в бюджет по операции реализации спирта, исчисляется следующим образом: 93 940 руб. = (3080 л * 30,5 руб.).

Учитывая, что реализация спирта осуществлена заводом в апреле, допустимый размер безвозвратных потерь поставляемого спирта, соответствующий норме естественной убыли при его перемещении самотеком из резервуаров в автомобильные цистерны, равен 1,23 л = (3080 л * 0,04% : 100%), сумма акциза, приходящаяся на этот объем потерь спирта, составила 37,52 руб.= (1,23 л * 30,5 руб.).

Вычетам подлежит только сумма акциза, начисленная на товары, потери которых соответствуют нормам естественной убыли.

Сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет по операции реализации в апреле спиртзаводом произведенного им спирта, составила 93 902,48 руб. = 93940 руб. - 37,52 руб.) (ст. 200 п. 2 НК РФ).

Нормы естественной убыли не включают потерь товарно-материальных ценностей при ремонте и (или) профилактике применяемого для хранения и транспортировки технологического оборудования, при внутрискладских операциях, а также всех видах аварийных потерь (потери вследствие стихийных бедствий: от пожаров, наводнений, аварий; от хищений, виновники которых по решению суда не установлены).

Следовательно, потери подакцизных товаров (например, алкогольной продукции) в результате боя не являются следствием естественного изменения их биологических и (или) физико-химических свойств и соответственно не квалифицируются как естественная убыль. Поэтому налогоплательщики при определении суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет, не имеют права уменьшать ее на размер таких потерь.

Вычетам подлежит сумма акциза в части товаров, безвозвратно утерянных в пределах норм технологических потерь. Технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.

Например, после транспортировки нефтепродуктов на дне цистерн остается мертвый остаток или при транспортировке сыпучих материалов какое-то количество груза остается в щелях вагонов и т.д.

В целях налогового учета для правомерного списания технологических потерь организации налогоплательщик должен обосновать и документально подтвердить их производственную необходимость, а также обосновать и документально подтвердить размер технологических потерь по технологической карте, смете технологического процесса или иными аналогичным документам, которые являются внутренними документами налогоплательщика неунифицированной формы. Эти документы разрабатываются специалистами организации, контролирующими технологический процесс, и утверждаются уполномоченными руководством организации лицами.

Если налогоплательщик не составляет технологическую карту или иной аналогичный документ, он подтверждает расходы в виде технологических потерь при производстве и (или) транспортировке продукции отраслевыми нормативными актами (или ГОСТами), расчетами и исследованиями технологических служб организации либо иными лимитами, регламентирующими ход технологического процесса.

Выявляемые постоянно превышения установленного норматива технологических потерь требуют заключения компетентных специалистов (комиссии). При наличии документального подтверждения сверхнормативные технологические потери могут быть приняты в налоговом учете.

Дальнейшее использование в производстве сырья низкого качества или применение устаревшего оборудования требуют разработки новой технологической карты.

Выявляемые инвентаризациями недостачи налогоплательщиками должны быть учтены по правилам бухгалтерского учета.

Недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения, сверх норм – за счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты у коммерческой организации.

При этом налогоплательщик вправе пользоваться и вычетами сумм акциза в части стоимости соответствующих подакцизных товаров, списанных на производство согласно нормам потерь по технологическим картам.

Из изложенного следует, что в вычетах проявляется специфичность акцизного налогообложения, по которой вычитание из сумм исчисленного платежа как право реализуется при соблюдении ряда требований законодательства. Использование этого права обеспечивает однократность акцизного налогообложения.

Плательщик акциза при наличии объекта налогообложения должен сформировать налоговую базу применительно к соответствующей налоговой ставке и определить сумму акциза по фактическим результатам экономической деятельности за налоговый период с применением налоговых вычетов в обусловленных законодательно ситуациях (ст. 187-191, 194 НК РФ).

Налоговый период в отношении операций с подакцизными товарами составляет календарный месяц. По реализованным производителями за месяц товарам, расчет и уплата акциза производится не позднее 25 числа месяца, следующего за отчетным.

Платеж по всем видам акциза с 2011 года один, но его часть уплачивается в виде аванса.

Это относится к производителям алкогольной продукции и подакцизной спиртосодержащей продукции. С июля 2011 года производители алкогольной продукции обязаны вносить авансовый платеж не позднее 15 числа текущего налогового периода в случаях, когда планируется закупка (приобретение) спирта этилового (в том числе сырца) или коньячного на территории РФ в следующем налоговом периоде (ст.204 п.6 НК РФ).

Такая же обязанность возлагается на производителей спиртосодержащей продукции (за исключением парфюмерно-косметической и бытовой химии в металлической аэрозольной упаковке) (ст. 194 п.8 НК РФ).

Размер платежа определяется исходя из общего объема закупаемого подакцизного товара или подлежащего передаче в структурные подразделения на производство в следующем налоговом периоде и ставки акциза (ст.193 п.1 НК РФ).

При этом до 18 числа этого же месяца в налоговую инспекцию должны быть представлены копии платежных документов со словами «Авансовый платеж» и извещение об уплате в 4 экземплярах (в том числе один в электронном виде).

Суммы авансового платежа не учитываются в стоимости подакцизной продукции и подлежат вычету. При этом вычеты производятся, начиная с месяца налогового периода, следующего за месяцем, в котором, в котором был произведен платеж.

Действуют два ограничения:

1) право на вычет возможно, если была реализация подакцизной продукции;

2) сумма не может быть больше фактически уплаченной суммы по товару (спирту), действительно использованному для реализованной алкогольной или спиртосодержащей продукции.

Суммы авансового платежа, подлежащие вычету должны быть задекларированы.

Данное требование налоговых отношений имеет еще одно положение.

Производители алкогольной и спиртосодержащей продукции вправе воспользоваться освобождением от авансового платежа, если представят банковскую гарантию в налоговый орган по месту своего учета.

В целях достоверного исчисления и уплаты в бюджет суммы акциза организациям следует:

- определять состав операций, подлежащих обложению акцизами и совершенных за налоговый период с подакцизными товарами;

- устанавливать состав операций, не подлежащих обложению акцизами;

- определять налоговую базу отдельно по каждому виду подакцизного товара. Если операции проводились с подакцизными товарами, в отношении которых действуют различные ставки, налоговую базу необходимо определять применительно к каждой налоговой ставке;

- производить расчет суммы акциза исходя из установленных налоговых ставок и исчисленной налоговой базы;

- рассчитывать сумму налоговых вычетов, право на применение которых имеется у налогоплательщика;

- уменьшать ранее исчисленную сумму акциза на сумму налоговых вычетов (за исключением экспортных операций);

- определять общую сумму акциза, подлежащую уплате в бюджет (возмещению из бюджета). Общая сумма акциза при совершении операций с подакцизными товарами, признаваемыми объектами налогообложения, устанавливается путем суммирования сумм акцизов, исчисленных для каждого вида подакцизного товара, которые облагаются акцизами по разным налоговым ставкам.

Общий алгоритм определения суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет, может быть представлен следующей формулой:

Анр – сумма акциза, рассчитываемая к уплате в бюджет;

НБ – налоговая база;

Сн – ставка акциза, применяемая к данному виду товара;

Нв – налоговые вычеты.

Уплата акцизов должна производиться по месту производства этих товаров. В случае, если облагаемые операции осуществляются через обособленные подразделения, расположенные на территории одного субъекта с головным подразделением, сумма акцизов определяется плательщиком централизованно и уплачивается по месту нахождения головной организации.

Нередко случается, что сумма налоговых вычетов {Нв} в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму акциза, начисленного к уплате в бюджет. В этом случае налогоплательщик не уплачивает акциз в вышеуказанном налоговом периоде, а полученную разницу может зачесть в счет текущих или предстоящих платежей по акцизу.

При этом превышения налоговых вычетов над начисленной суммой акциза направляется в отчетном налоговом периоде и в течение трех следующих за ним налоговых периодов:

- на исполнение обязанности по уплате налогов;

- на уплату пени;

- на погашение недоимки или сумм санкций.

Различия ставок требуют постоянного внимания при исчислении акциза по налогооблагаемым операциям.

Как выше отмечалось, сумма акциза по подакцизным товарам, произведенным из давальческого сырья (если давальческим сырьем являются подакцизные товары), уменьшается на сумму акциза, уплаченную собственником этого сырья. Правомерность обоснована, если налогоплательщик представил налоговому органу копии платежных документов с отметкой банка, подтверждающих уплату акциза в бюджет собственником давальческого сырья либо оплату этим собственником стоимости сырья по ценам, включающим акциз.

Если подакцизные товары, произведенные из давальческого сырья, подвергаются вторичной переработке на давальческих началах, в результате которой производится также подакцизный товар, налоговые вычеты также правомерны. Но осуществляются они на основании копий первичных документов, подтверждающих факт предъявления налогоплательщиком собственнику этого сырья сумм акциза по товарам, полученным в результате первичной переработки. Такими документами признаются акт приемапередачи произведенных подакцизных товаров, акт выработки, акт возврата в производство подакцизных товаров, и платежных документов с отметкой банка, подтверждающих факт оплаты собственником сырья стоимости изготовления подакцизного товара с учетом акциза.

Возмещение суммы акциза по подакцизным товарам, факт экспорта которых документально подтвержден, производится в порядке, предусмотренном Кодексом (ст.

184 п. 3; ст. 203 п.4 НК РФ), в срок не позднее трех месяцев считая со дня представления налогоплательщиком документов.

В течение этого срока налоговый орган должен проверить обоснованность возмещения (и в том числе достоверность представленных документов) и принять решение либо о возмещении соответствующих сумм, либо об отказе в этом возмещении (полностью или частично).

Как следует из вышеизложенного, установленный ст. 203 НК РФ порядок возмещения сумм акциза, уплаченных при реализации подакцизных товаров на экспорт, не предоставляет налогоплательщику права на его самостоятельное проведение.

Следовательно, если налогоплательщик самостоятельно уменьшит сумму акциза, подлежащую уплате в бюджет, на сумму акциза, предъявленную к возмещению по подакцизным товарам, факт экспорта которых документально подтвержден, то это приведет к неполной уплате суммы данного налога в результате ее неправильного расчета.

По результатам проведения проверки экспортных документов, представленных до срока подачи налоговой декларации (или одновременно с ней), решение о возмещении суммы акциза, начисленной по реализованным товарам, может быть вынесено до наступления срока уплаты этой суммы и отражено в лицевом счете налогоплательщика.

В такой ситуации у налогоплательщика не возникает обязанности по внесению этой суммы в бюджет по сроку уплаты.

2.8. Декларирование акцизов и возмещение их переплат Обязанностью плательщика акцизов является декларирование (ст.182 НК РФ).

Декларирование акцизов производится по трем формам (Приказ Минфина РФ от 3 марта 2005 г. №32н «Об утверждении форм налоговых деклараций по акцизам и порядков их заполнения», Приказ Минфина РФ от 14 ноября 2006 г. №146н «Об утверждении формы налоговой декларации по акцизам на табачные изделия и Порядка ее заполнения», Приказ Федеральной налоговой службы от 14 июня 2011 г. №ММВ-7-3/369@ «Об утверждении формы и формата налоговой декларации по акцизам на подакцизные товары, за исключением табачных изделий, Порядка ее заполнения». Представлять декларацию, отражающую сумму акциза, начисленную по полученным объемам денатурированного этилового спирта, и уплачивать сумму в бюджет налогоплательщики, имеющие свидетельства, должны не позднее 25-го числа третьего месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Превышение налоговых вычетов, отраженное в декларации, например, за апрель, может быть зачтено в счет уплаты суммы акциза, начисленной в марте, если декларация за апрель будет представлена в налоговый орган не позднее 25 июня.

В противном случае это превышение должно быть погашено за счет текущих или предстоящих платежей сумм акциза, начисленных по операциям получения вышеуказанных подакцизных товаров в последующих налоговых периодах, а при отсутствии данных операций - за счет уплаты других налогов.

Налогоплательщики, имеющие свидетельства, при осуществлении ими облагаемых акцизами операций с денатурированным спиртом, так и с прочими подакцизными товарами, имеют право представлять в налоговый орган декларации, отражающие все эти операции, в любой день, следующий за истекшим налоговым периодом, но не позднее установленного последнего срока ее представления (то есть до 25-го числа третьего месяца, следующего за отчетным).

Вместе с тем, налогоплательщики, имеющие свидетельство, могут уплатить акциз по подакцизным товарам 25-го числа месяца, следующего за отчетным, а декларацию представить 25-го числа третьего месяца, следующего за отчетным. В связи с этим до даты фактического представления декларации у налоговых органов оснований для начисления акциза в карточке расчетов с бюджетом этих налогоплательщиков нет.

Налогоплательщикам, имеющим свидетельство и осуществляющим операции с денатурированным спиртом, в то же время и с другими товарами, не запрещается представлять в налоговый орган декларацию одновременно с уплатой первой суммы акциза, то есть не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным. В этом случае в декларации должен быть заполнен раздел 1.2, включающий показатели сумм акциза, подлежащих уплате в бюджет, в части облагаемых акцизами операций, совершенных с денатурированным этиловым спиртом налогоплательщиком, имеющим соответствующее свидетельство. Раздел 1.1 должен заполняться в отношении сумм акциза, подлежащих уплате в бюджет, в части облагаемых акцизами операций, совершенных с прочими подакцизными товарами.

Пример В сентябре ЗАО «Актив» произвело 800 литров водки крепостью 40%. Для производства такого количества продукции понадобилось 320 литров этилового спирта. При его покупке уплачен акциз в сумме 7520 руб. В этом же месяце «Актив» продал всю партию организации розничной торговли ООО "Пассив".

Сумма акциза по реализованной продукции составит 61 120 руб. (800 л * 40% * 191 руб./л).

Сумма акциза, которую надо заплатить в бюджет, равна 53 600 руб. (61 120 - 7520). Она вносится равными долями по 30 560 руб. (61 120 руб. : 2).

Решение Бухгалтер «Актива» будет заполнять декларацию в такой последовательности: сначала он заполнит приложение 1, в котором определяют налоговую базу, потом рассчитает сумму акциза в разделе 2, а затем заполнит раздел 1.1 декларации.

«Общую» декларацию заполняют организации и предприниматели, которые совершают операции с алкогольной продукцией, пивом, этиловым спиртом, легковыми автомобилями и мотоциклами с мощностью двигателя свыше 150 лошадиных сил, а также продают произведенные ими подакцизные товары, передают их на давальческой основе, в качестве вклада в уставный капитал, используют для собственных нужд.

В составе декларации титульный лист, четыре раздела и 7 приложений.

Заполнение декларации начинают с подготовки приложений. Приложения заполняют отдельно для каждого вида подакцизных товаров. Под видом понимают не только товары с одинаковой ставкой акциза, но и с одним кодом бюджетной классификации.

Приложения 1 и 3 заполняют фирмы, продающие подакцизные товары в России.

Экспортеры заполняют приложение 2.

В приложении 1 рассчитывают налоговую базу налогоплательщики подакцизного производства:

1. по этиловому спирту (в том числе денатурированному);

2. по спиртосодержащей продукции (в том числе денатурированной);

3. по алкогольной продукции, в отношении которой ставка акциза установлена в расчете на безводный этиловый спирт;

4. по легковым автомобилям и мотоциклам.

Приложение 1 должны заполнять как производители денатурированного спирта, так и покупатели, использующие его в качестве сырья для производства неспиртосодержащей продукции (и имеющие свидетельство на производство этой продукции). Производители денатурированного спирта определяют налоговую базу как объем реализованной продукции, а покупатели как объем полученной (то есть приобретенной в собственность и оприходованной) продукции.

В графе 2 приложения 1 указывают процентное содержание спирта в подакцизной продукции или мощность двигателя одного легкового автомобиля, мотоцикла. В графе по каждой строке, имеющей код 050, указывают объем (количество) подакцизной продукции:

по товарам, в отношении которых ставка акциза установлена в расчете на безводный этиловый спирт - в литрах физического объема (с точностью до третьего знака после запятой);

по автомобилям легковым и мотоциклам - в штуках.

В графе 6 по каждой строке, имеющей код 050, отражают налоговую базу в пересчете на безводный этиловый спирт (в литрах, с точностью до третьего знака после запятой) или рассчитывают общую мощность легковых автомобилей, мотоциклов (в лошадиных силах).

В графе 5 строки 060 суммируют общий объем (общее количество) подакцизных товаров по строкам 050, а в графе 6 строки 060 - налоговую базу по этому виду подакцизных товаров в пересчете на безводный этиловый спирт или рассчитывают общую мощность легковых автомобилей, мотоциклов в лошадиных силах.

По строкам 070-150 указывают объем (количество) подакцизной продукции и налоговую базу по каждой операции, признанной объектом налогообложения для определенного вида подакцизного товара в целом.

Для заполнения графы 6 каждой из строк 070-160 суммируют соответствующие величины, отраженные в графе 6 по строкам 050.

Приложение 2 заполняют отдельно по каждому виду реализованных на экспорт подакцизных товаров при отсутствии поручительства банка. Это товары, по которым ставка акциза установлена в расчете на безводный этиловый спирт, а также по легковым автомобилям и мотоциклам.

В графах 6 и 7 по каждой строке 050 приложения 2 пересчитывают налоговую базу на безводный спирт или рассчитывают общую мощность двигателей легковых автомобилей, мотоциклов. По строке 060 указывают объем (количество) подакцизной продукции и соответствующую налоговую базу по каждому показателю граф 4-7 для определенного вида подакцизного товара в целом.

Приложение 3 заполняют отдельно по каждому виду подакцизных товаров, кроме товаров, в отношении которых ставка акциза установлена в расчете на безводный этиловый спирт; легковых автомобилей и мотоциклов. В графе 5 приложения указывают налоговую базу (объем реализованной продукции). Показатель "Итого по виду" (графа 5 строки 130) определяют путем суммирования всех величин строк 050-120.

Приложение 4 необходимо получающим денатурат производителям неспиртосодержащей продукции, которые имеют соответствующие свидетельства.

Причем заполнять его они должны отдельно по каждому поставщику.

Приложение 5 заполняют производители денатурата – владельцы свидетельств.

Сведения по каждому покупателю следует приводить в отдельном приложении.

Приложение 6 заполняют компании, которые получают прямогонный бензин от фирм, которые имеют свидетельство на его производство.

Приложение 7 заполняют компании, которые имеют свидетельство на производство прямогонного бензина и поставляют его фирмам, которые имеют свидетельство на его переработку.

По итогам заполнения приложений должны быть определены итоговые показатели для заполнения разделов декларации.

В разделе 1.1 отражают суммы акциза, подлежащие уплате в бюджет, по данным налогоплательщика (за исключением сумм акциза, уплачиваемых налогоплательщиками, имеющими свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином, и (или) свидетельство о регистрации организации, совершающей операции с денатурированным этиловым спиртом).

Владельцы свидетельств на совершение операций с прямогонным бензином и (или) с денатурированным этиловым спиртом заполняют раздел 1. Значение КБК нужно указывать в строке 010.

Если плательщик перечисляет акцизы по нескольким видам подакцизных товаров, для которых установлены различные коды бюджетной классификации, суммы акцизов необходимо приводить по каждому коду в отдельности.

Для отражения суммы налога по подакцизным товарам, за исключением денатурированного спирта, в разделе 1.1 предусмотрены две строки – 030 и 040.

Указывать его нужно также по строке 030 раздела 1.2 декларации.

Если сумма вычетов превысит начисленный акциз, налог, подлежащий возмещению, нужно отразить по строке 050 раздела 1.1 или строке 040 раздела 1.2.

Рассчитав налоговую базу в приложениях к декларации, налогоплательщики должны перенести полученные цифры в раздел 2. В нем определяют сумму акциза. Ее рассчитывают отдельно по операциям, совершенным на российской территории, и отдельно по экспортным операциям, по которым не представлены поручительства банка.

Определив начисленную сумму акциза, налогоплательщик производит налоговые вычеты.

В первых двух графах раздела 2 указывается порядковый номер и вид товара, по которому должен быть рассчитан акциз. В графе 4 фирмы должны указать код из Справочника, приведенного в приложении 1 к Порядку заполнения декларации. В графу 5 вписывается налоговая база. В графе 6 указывается ставка акциза в рублях и копейках за единицу измерения (ст. 193 НК РФ).

В графе 7 определяется сумма акциза по каждой строке как произведение значения граф 5 и 6.

По строкам 010 графы 5 отражается налоговая база по каждому виду подакцизных товаров. Этот показатель в зависимости от вида товара должен быть взят или из графы строки 060 приложения 1 к декларации, или из графы 5 строки 130 приложения 3 к декларации.

По строкам 020 справочно указываются данные о реализации на экспорт подакцизных товаров, по которым представлены поручительства банков или банковские гарантии. По строкам 030 отражается сумма акциза по реализованным на экспорт подакцизным товарам при отсутствии поручительства банка (банковской гарантии), за исключением экспорта в Республику Беларусь.

Что касается экспорта в Республику Беларусь, то такие операции не облагают акцизами (ст. соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь от 15 сентября 2004 г.).

Однако освобождение от уплаты налога необходимо подтвердить. Если же в течение 90 дней со дня отгрузки на экспорт пакет подтверждающих документов не будет собран, необходимо заполнить строку 040 раздела 2. Это нужно делать в уточненной декларации за тот период, в котором произошла реализация.

По строкам 050 укажите сумму акциза, подлежащую вычету, по подакцизным товарам, возвращенным фирме покупателями. Данный вычет предусмотрен пунктом 5 статьи 201 Налогового кодекса РФ.

Как выше отмечалось, суммы авансового платежа не учитываются в стоимости подакцизной продукции и подлежат вычету. При этом вычеты производятся, начиная с месяца налогового периода, следующего за месяцем, в котором, в котором был произведен платеж. Декларированию с 2011 года подлежат суммы авансового платежа, подлежащие вычету. Они указываются в подразделе 2.2 «Сумма акциза, подлежащая вычету» раздела 2 по коду показателя 30009 приложения 2 к налоговой декларации с заполнением по каждому структурному подразделению отдельно.

Общая сумма авансового платежа указывается в графе 2 подраздела 2.5 разд. «Расчет суммы акциза» по коду показателя 60004, а также по строке 030 подраздела 1. разд. 1 «Сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет» как итог расчета за налоговый период. Далее в подразделе 2.3. «Сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет этого же раздела в графе 2 фиксируются:

по коду показателя 40001 – сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет по по коду показателя 40002 – сумма превышения налоговых вычетов над Данное требование налоговых отношений имеет еще одно положение.

Производители алкогольной и спиртосодержащей продукции вправе воспользоваться освобождением от авансового платежа, если представят банковскую гарантию в налоговый орган по месту своего учета.

Наряду с этим для контроля вычетов в графе 7 строки 060 раздела 2 указывается сумма акциза, уплаченного при приобретении сырья и материалов для производства подакцизных товаров. В графу 2 вписывают виды подакцизных товаров, при производстве которых использованы подакцизные сырье и материалы, а сумму акциза следует рассчитать пропорционально реализованной в отчетном периоде продукции.

В строках 070 графы 7 отражается сумма акциза по этиловому спирту, произведенному из пищевого сырья, использованному при производстве виноматериалов. Ее заполняют для подтверждения права на вычет и указывают суммы по представленным документам, которые служат основанием.

Владельцы свидетельств на производство денатурата при соблюдении определенных условий могут принять к вычету акциз, начисленный при его реализации.

Для отражения этих сумм в разделе 2 предусмотрена строка 090. Строка 080 данного раздела предназначена для отражения суммы принимаемого к вычету акциза, который производитель неспиртосодержащей продукции начислил в момент покупки денатурата.

При заполнении этих строк в графе 2 необходимо указывать "денатурированный этиловый спирт".

По строкам 100 показывается сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет по каждому виду подакцизных товаров.

Сумму превышения налоговых вычетов над исчисленной суммой акциза подтверждают в строках 110.

"Табачную" декларацию заполняют организации и предприниматели, которые совершают операции с табачной продукцией. К этой продукции относятся: табак трубочный и курительный, сигары, сигариллы, сигареты и папиросы. Для этого предусмотрено 4 раздела.

В разделах фиксируются рассчитываемые суммы акциза по отдельным видам хозяйственных операций, подлежащие обложению соответствующими ставками.

Причем в разделе 1 указывают итоговую сумму акциза, подлежащую уплате в бюджет;

раздел 2, подлежит заполнению по рассчитываемым плательщиком суммам акциза на табачные изделия. Он включает в себя два подраздела, в котором разделены виды табачных изделий. В разделе 2.1 рассчитывают сумму акциза на сигареты без фильтра, папиросы, сигареты с фильтром; в разделе 2.2, в котором рассчитывают сумму акциза на табачные изделия, за исключением сигарет без фильтра, папирос, сигарет с фильтром.

Также сюда относится и раздел 2.3, в котором определяют сумму акциза, подлежащую уплате в бюджет.

Разделы 3 и 4 заполняют организации и предприниматели, которые экспортируют табачные изделия;

Также как и в декларировании вышерассмотренных подакцизных операций, разделы заполняются на основе приложений к декларации:

1 – «Расчет налоговой базы по виду табачного изделия (на внутреннем рынке)»;

2 – «Расчет налоговой базы на сигареты с фильтром, сигареты без фильтра, папиросы (на внутреннем рынке)»;

3 – «Расчет налоговой базы на сигареты с фильтром, сигареты без фильтра, папиросы (на экспорт при отсутствии поручительства банка (банковской гарантии))»;

4 – «Реализация в налоговом периоде табачных изделий на экспорт, по которым в отчетном налоговом периоде предоставлено освобождение от уплаты акцизов»;

5 – «Расчет налоговой базы на сигареты с фильтром, сигареты без фильтра, папиросы, по которым документально не подтверждено применение освобождения от налогообложения акцизами экспорта в Республику Беларусь»;

6 – «Расчет налоговой базы на сигареты с фильтром, сигареты без фильтра, папиросы, по которым документально не подтверждено применение освобождения от налогообложения акцизами экспорта, за исключением экспорта в Республику Беларусь».

Обобщает акцизное налогообложение право налогоплательщика на получение возмещений из бюджета. Превышение суммы налоговых вычетов в налоговом периоде общей исчисленной суммы акцизов, включая увеличение её на суммы налога, восстановленного, образует положительную разницу. Она подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены 22 главой НК РФ, но не позднее трех лет после окончания соответствующего налогового периода. Также как и по НДС налоговые органы вправе произвести зачет такого превышения самостоятельно в счет имеющихся недоимок в пределах одного бюджета, уведомив об этом налогоплательщика. На эту процедуру предусмотрено три последовательных налоговых периода после декларирования.

По истечении трех налоговых периодов, следующих за отчетным, сумма, которая не была зачтена, подлежит возврату налогоплательщику по его заявлению. То есть, налогоплательщик может подать заявление не ранее чем через три календарных месяца, следующих за месяцем, в котором возникла переплата по акцизу. После получения заявления налоговый орган должен принять решение о возврате вышеуказанной суммы налогоплательщику в течение двух недель. Это решение направляется на исполнение в соответствующий орган Федерального казначейства, который производит возврат сумм акциза в течение двух недель после получения решения налогового органа.

Стадия возврата возникает только на основании заявления налогоплательщика о возврате акциза, если сумма акциза не была ранее зачтена.

Налоговый орган в течение двух недель после получения указанного заявления, но не ранее истечения срока на зачет, принимает решение о возврате указанной суммы налогоплательщику и в тот же срок направляет это решение на исполнение в соответствующий орган федерального казначейства.

Возврат указанных сумм осуществляется органами федерального казначейства в течение двух недель после получения решения налогового органа.

В случае, если такое решение не получено соответствующим органом федерального казначейства по истечении семи дней со дня направления налоговым органом, датой получения такого решения признается восьмой день со дня направления такого решения налоговым органом.

Также как и при реализации права на получения возмещения получившейся переплаты по НДС, при нарушении сроков, установленных настоящим пунктом, на сумму, подлежащую возврату налогоплательщику, начисляются проценты исходя из одной трехсот шестидесятой ставки рефинансирования Центрального банка РФ за каждый день просрочки по общим правилам налогообложения.

Как уже отмечалось, особого внимания требует следующая ситуация. У налогоплательщиков, имеющих свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции и (или) свидетельство на производство продукции нефтехимии, объект обложения акцизами и право на вычет могут не совпадать во времени. При приобретении спирта или прямогонного бензина в качестве сырья налогоплательщик обязан отразить уплаченный акциз отдельно от стоимости сырья в учете. Использование права на вычет акциза, начисленного по этому объекту, возникает в следующем налоговом периоде (при передаче этих товаров на производство соответственно либо неспиртосодержащей продукции, либо продукции нефтехимии). При этом период в последующих месяца после выявления превышения вычетов над акцизом, причитающимся к уплате, предусмотрен для урегулирования размеров налогового возмещения.

ОАО «Кристалл-Амур» по итогам января получило превышение сумм налоговых вычетов над суммами акциза, исчисленного по налогооблагаемым операциям, всего на сумму 350.000 руб.

29 апреля налогоплательщик подал заявление о возврате незачтенных сумм акцизов в размере 200.000 руб.

В феврале, марте, апреле длится стадия зачета, на которой налоговым органом в счет уплаты налогов была зачтена сумма 150.000 руб.

С 1 мая начинается исчисление срока возврата. При этом исчисление указанного срока осуществляется в соответствии с ст. 6.1 Налогового кодекса, согласно которой под неделей понимается пять рабочих дней следующих подряд.

В данной ситуации двухнедельный срок на принятие налоговым органом решения о возврате истекает 16 мая при этом данное решение было принято в последний день срока. Это означает, что с 17 мая начинается исчисление срока на возврат сумм превышения органом федерального казначейства. Истекает данный срок 30 мая.

Фактически сумма 200.000 руб. возвращена налогоплательщику 2 июня. В этом случае за три дня просрочки налогоплательщик имеет право потребовать проценты.

При нарушении установленных сроков на сумму, подлежащую возврату налогоплательщику, начисляются проценты исходя из 1/360 ставки рефинансирования Банка России за каждый день просрочки К обоснованной налоговой выгоде относится следующая расчетная сумма 200 000*1/360*2= руб.

Таким образом, особенность предмета, объекта налогообложения ставит перед плательщиками акцизов задачи определения даты исчисления в зависимости от вида хозяйственной операции, в которых есть реализация, а также получение подакцизного товара, требуя построения учетной политики и ведения обязательных регистров учета для налоговых расчетов. При этом политика индексирования ставок повышает требования к соблюдению порядка налогового учета, который служит базовым условием принципа однократности обложения.

Контрольные тесты:

1.Акцизами облагаются:

а) натуральные соки;

б) виноматериалы;

в) сусло;

г) технический спирт;

д) неспиртосодержащая парфюмерная продукция.

2.Освобождены от обложения акцизами следующие операции:

а) реализация прямогонного бензина на экспорт;

б) ввоз на таможенную территорию пива в таре;



Pages:     | 1 |   ...   | 2 | 3 || 5 |
 
Похожие работы:

«Министерство образования и науки Украины Харьковский национальный университет имени В. Н. Каразина Голиков А.П., Грицак Ю.П., Казакова Н.А., Сидоров В.И. География мирового хозяйства Учебное пособие Рекомендовано Министерством образования и науки Украины в качестве учебного пособия для студентов высших учебных заведений Киев Центр учебной литературы 2008 2 ББК 65.04 я73 Г35 УДК 30.21.15(075.8) Рецензенты: Ковалевский Г.В., д.э.н., проф. кафедры туризма и гостиничного хозяйства Харьковской...»

«Министерство образования и науки РФ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ ПРОФСОЮЗОВ ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ АКАДЕМИЯ ТРУДА И СОЦИАЛЬНЫХ ОТНОШЕНИЙ Факультет социально-экономический Кафедра экономики и менеджмента УТВЕРЖДАЮ Проректор по научной работе В.В.Кузьмин _ 2011 г. Программа вступительного экзамена в аспирантуру по специальности 08.00.05 Экономика и управление народным хозяйством (экономика, организация и управление предприятиями, отраслями, комплексами) Составитель рабочей программы:...»

«ПРИЛОЖЕНИЕ № 1 к постановлению Правительства Республики Дагестан от 27 декабря 2012 г. № 471 СТРАТЕГИЯ СОЦИАЛЬНО-ЭКОНОМИЧЕСКОГО РАЗВИТИЯ ТЕРРИТОРИАЛЬНОЙ ЗОНЫ СЕВЕРНЫЙ ДАГЕСТАН ДО 2025 ГОДА I. ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ Стратегия социально-экономического развития территориальной зоны Северный Дагестан до 2025 года (далее – Стратегия), разработана в соответствии с постановлением Правительства Республики Дагестан от 30 сентября 2011 года № 340 Об утверждении Плана мероприятий по реализации Стратегии...»

«МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ Государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования Сибирский государственный аэрокосмический университет имени академика М.Ф. Решетнева (СибГАУ) Цветцых А.В. ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ГЕОГРАФИЯ И РЕГИОНАЛИСТИКА МЕТОДИЧЕНСКИЕ УКАЗАНИЯ К ВЫПОЛНЕНИЮ КОНТРОЛЬНОЙ РАБОТЫ Красноярск 2010 г. 4 ОБЩИЕ СВЕДЕНИЯ В условиях становления и развития рыночных отношений эффективное функционирование и устойчивое развитие территориальных...»

«Н.Н. БЫКОВА А.М. КУРЫШОВ А.А. РАСПОПИНА Т.А. ЯКОВЛЕВА ИСТОРИЯ Министерство образования и науки Российской Федерации Байкальский государственный университет экономики и права Н.Н. Быкова А.М. Курышов А.А. Распопина Т.А. Яковлева ИСТОРИЯ Учебное пособие Иркутск Издательство БГУЭП 2012 1 УДК 947 (075.8) ББК 63.3 И 90 Печатается по решению редакционного совета Байкальского государственного университета экономики и права Рецензенты д-р ист. наук, проф. А.В. Шалак д-р ист. наук, проф. Г.А. Цыкунов...»

«ПОДДЕРЖКА МАЛОГО И СРЕДНЕГО БИЗНЕСА. ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВО РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ Администрация города Красноярска Департамент экономики МЕТОДИЧЕСКОЕ ПОСОБИЕ ДЛЯ СУБЪЕКТОВ МАЛОГО И СРЕДНЕГО ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСТВА (Сборник нормативных документов) Красноярск 2010 ДЕПАРТАМЕНТ ЭКОНОМИКИ. Отдел инвестиций и развития малого предпринимательства Методическое пособие для субъектов малого и среднего УДК 346.26 ББК 67.404.91 предпринимательства. Сборник нормативных документов. — КрасН83 ноярск, 2010 Отдел...»

«ЦЕНТРОСОЮЗ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ МОСКОВСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ ПОТРЕБИТЕЛЬСКОЙ КООПЕРАЦИИ КАФЕДРА ЭКОНОМИЧЕСКОЙ ТЕОРИИ Соловых Н.Н. ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ТЕОРИЯ ЭКОНОМИКА ИСТОРИЯ ЭКОНОМИКИ ТЕМАТИКА РЕФЕРАТОВ И МЕТОДИЧЕСКИЕ УКАЗАНИЯ ПО ИХ ВЫПОЛНЕНИЮ Москва 2003 Соловых Н.Н. Экономическая теория. Экономика. История экономики. Тематика рефератов и методические указания по их выполнению. – М.: Московский университет потребительской кооперации, 2003. - 21 с. Тематика рефератов и...»

«Министерство образования и науки Российской Федерации Владивостокский государственный университет экономики и сервиса В.С. ПУШКАРЬ Л.В. ЯКИМЕНКО ЭКОЛОГИЯ ЧЕЛОВЕК И БИОСФЕРА Учебное пособие Рекомендовано Дальневосточным региональным учебно-методическим центром (ДВ РУМЦ) в качестве учебного пособия для студентов, обучающихся по направлениям подготовки бакалавров: 022000.62 Экология и природопользование, 100400.62 Туризм, 080100.62 Экономика, 210400.62 Радиотехника, 190500.62 Эксплуатация...»

«Федеральное агентство по образованию Государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования Санкт-Петербургский государственный инженерно-экономический университет Кафедра связей с общественностью и массовых коммуникаций А.А. Марков ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА СВЯЗЕЙ С ОБЩЕСТВЕННОСТЬЮ Учебное пособие Специальность 030602 – Связи с общественностью Санкт-Петербург 2011 УДК 659.4 ББК 76.006. 5я73 М 25 Рецензенты: Кафедра социологии и управления персоналом СПбАУЭ (зав. кафедрой д-р...»

«Костюнина Г.М. Ассоциация стран Юго-Восточной Азии (АСЕАН) // Международная экономическая интеграция: учебное пособие / Под ред. Н.Н.Ливенцева. – М.: Экономистъ, 2006. – С. 226-261. Костюнина Г.М. Ассоциация стран Юго-Восточной Азии (АСЕАН) 1. Цели и направления создания АСЕАН. Результаты интеграционных тенденций в 1960-80-е гг. Ассоциация стран Юго-Восточной Азии - АСЕАН (Association of South East Asian Nations - ASEAN) создана в 1967 г. в составе пяти государств Сингапура, Таиланда, Филиппин,...»

«Томский государственный университет И.Б. Калинин ПРИРОДОРЕСУРСНОЕ ПРАВО ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ г. Томск 2000 1 Калинин И. Б. Природоресурсное право. Основные положения. – Томск, 2000. Ответственный редактор: профессор, доктор юридических наук В.М. Лебедев Рецензент: доцент, кандидат юридических наук С. Г. Колганова Предлагаемое учебное пособие рассчитано на студентов юридических Вузов, изучающих природоресурсное право. Может представлять интерес для читателей, интересующихся вопросами правового...»

«ПРИОРИТЕТНЫЙ НАЦИОНАЛЬНЫЙ ПРОЕКТ ОБРАЗОВАНИЕ РОССИЙСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ ДРУЖБЫ НАРОДОВ Г.Ф. ТКАЧ, В.М. ФИЛИППОВ, В.Н. ЧИСТОХВАЛОВ ТЕНДЕНЦИИ РАЗВИТИЯ И РЕФОРМЫ ОБРАЗОВАНИЯ В МИРЕ Учебное пособие Москва 2008 Инновационная образовательная программа Российского университета дружбы народов Создание комплекса инновационных образовательных программ и формирование инновационной образовательной среды, позволяющих эффективно реализовывать государственные интересы РФ через систему экспорта образовательных...»

«МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ФЕДЕРАЛЬНОЕ ГОСУДАРСТВЕННОЕ БЮДЖЕТНОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ ОРЕНБУРГСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ИНСТИТУТ МЕНЕДЖМЕНТА Кафедра бухгалтерского учета и аудита БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ, АНАЛИЗ И АУДИТ Методические рекомендации по производственной преддипломной практике по специальности Оренбург 2011 1 УДК 657 ББК 65.052.2 Б 94 О б с у ж д е н ы на заседании кафедры бухгалтерского учета и аудита от 20 октября 2009 г.,...»

«В.В. КОВАЛЕВ ФИНАНСОВЫЙ МЕНЕДЖМЕНТ-1 Учебное пособие по Программе подготовки и аттестации профессиональных бухгалтеров Базовый курс Москва Издательский дом БИНФА 2011 1 Ковалев В.В. Финансовый менеджмент — 1: Учеб. пособие по Программе подготовки и аттестации профессиональных бухгалтеров. В пособии представлены основные положения базового курса финансового менеджмента в соответствии с Программой подготовки профессиональных бухгалтеров. Изложены теоретические положения и практические...»

«МИРОВАЯ ЭКОНОМИКА учебник под редакцией доктора экономических наук профессора А.С. Булатова Уважаемые студенты, изучающие эту дисциплину! Кафедра приносит Вам извинение за то, что мы пока не можем Вам предоставить пособие в том виде, к которому Вы привыкли. Поскольку этот курс большой и читается в двух семестрах (для дневной формы обучения), то количество материала, которое должен освоить обучающийся, значительно. Мы вывешиваем самый удачный с нашей точки зрения учебник. В конце учебника...»

«МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ РФ МОСКОВСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ ТЕХНОЛОГИЙ И УПРАВЛЕНИЯ имени К.Г. Разумовского ИНСТИТУТ МЕНЕДЖМЕНТА Учебно-методический комплекс дисциплины ТАМОЖЕННЫЕ ПОШЛИНЫ И РАСЧЕТЫ Для специальности 260501.65 – Товароведение и экспертиза товаров Форма обучения: заочная Сроки обучения: полная, сокращенная Москва 2012 УДК 664.6 К-72 Переработана, дополнена, обсуждена и одобрена на заседании кафедры гуманитарных и социально-экономических наук Филиала ФГБОУ ВПО МГУТУ...»






 
© 2013 www.diss.seluk.ru - «Бесплатная электронная библиотека - Авторефераты, Диссертации, Монографии, Методички, учебные программы»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.